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1第十七章会计政策、会计估计变更与差错更正2第一节会计政策及其变更一、会计政策的概念（一）会计政策的概念•会计政策：企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。•企业采用的会计计量基础也属于会计政策•会计政策应当保持前后各期的一致性3•需要披露的会计政策项目：1．财务报表的编制基础、计量基础和会计政策的确定依据等2．存货的计价3．固定资产的初始计量4．无形资产的确认5．投资性房地产的后续计量46．长期股权投资的核算7．非货币性资产交换的计量8．收入的确认9．借款费用的处理10．外币折算11．合并政策5（二）会计政策变更的概念•会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。6二、会计政策变更条件•会计政策应当保持前后各期的一致性。企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。7•满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：(一)法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更；(二)会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。8•会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的。•如果以前期间会计政策的运用是错误的，则属于差错，应按前期差错更正的规定进行处理。9•以下各项不属于会计政策变更：1．本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。2．对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。•如：低值易耗品摊销方法的改变10•【例题1】初次发生的交易或事项采用新的会计政策属于会计政策变更，应采用追溯调整法进行处理。（）（2009）•【答案】×11•【例题2】下列各项中，属于会计政策变更的有()。A．无形资产摊销方法由直线法改为产量法B．固定资产的折旧方法由年限平均法变更为双倍余额递减法C．投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允价值模式D．发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法•【答案】CD12•【例题3】下列不属于会计政策变更的情形有（）。A．本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策B．第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入C．对价值为200元的低值易耗品摊销方法由分次摊销法改为一次摊销法D．所得税核算方法由应付税款法改为资产负债表债务法•【答案】ABC13•【例题4】以下会计政策变更事项中，符合现行企业会计准则规定的有（）。A.因原有会计政策不能可靠地反映企业的真实情况而改变会计政策B.因企业会计准则要求变更会计政策C.因更换了董事长而改变会计政策D.投资企业因被投资企业发生亏损而改变股权投资的核算方法•【答案】AB14三、会计政策变更的会计处理•发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。15（一）会计政策变更的会计处理方法的选择1．国家有规定的，按国家有关规定执行；2．会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，如果会计政策变更累积影响数能够可靠计算的，应当采用追溯调整法处理。3．不能追溯调整的，采用未来适用法处理。16（二）追溯调整法•追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。17•追溯调整法通常由以下步骤构成：（一）计算会计政策变更的累积影响数；（二）进行相关账务处理；•会计政策变更涉及以前年度损益调整的事项通过“利润分配——未分配利润”科目核算，不通过“以前年度损益调整”科目核算。•本期发现前期重要差错和资产负债表日后调整事项涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。（三）调整财务报表相关项目；（四）财务报表附注说明。18•会计政策变更累积影响数1、概念：会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。192、解释：采用追溯调整法时，会计政策变更的累积影响数应包括在变更当期期初留存收益中。•对于比较财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。203、会计政策变更的累积影响数，是对变更会计政策所导致的对净利润的累积影响，以及由此导致的对利润分配及未分配利润的累积影响金额，不包括分配的利润或股利。21•累积影响数的计算：1、计算税前差异2、计算差异的所得税影响金额【提示】会计政策变更的追溯调整一般不会影响以前年度应交所得税的变动；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整，此时应考虑前期所得税费用的调整。3、计算税后差异•【例17—1】会计政策、会计估计变更与差错更正例题.doc（例题1）22（三）未来适用法1、条件：在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。•不切实可行的判断（P316三个条件，P317若干具体情形）232、未来适用法：是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。24•【例题5】下列事项中，应采用未来适用法处理会计政策变更的情况有（）。A.企业因账簿超过法定保存期限而销毁，引起会计政策变更累积影响数无法确定B.企业账簿因不可抗力而毁坏引起累积影响数无法确定C.会计政策变更累积影响数能够确定，但法律或行政法规要求对会计政策的变更采用未来适用法D.会计政策变更累积影响数能够合理确定，法律或行政法规要求对会计政策的变更采用追溯调整法•【答案】ABC25•【例题6】甲公司发出存货按先进先出法计价，期末存货按成本与可变现净值孰低法计价。2010年1月1日将发出存货由先进先出法改为加权平均法。2010年初存货账面余额等于账面价值40000元，50千克，2010年1月、2月分别购入材料600千克、350千克，单价分别为850元、900元，3月5日领用400千克，用未来适用法处理该项会计政策的变更，则2010年一季度末该存货的账面余额为（）元。A.540000B.467500C.510000D.519000•【答案】D26第二节会计估计及其变更一、会计估计变更的概念（一）会计估计的概念•会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。27•会计估计具有以下特点：1．会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定性因素的影响。2．会计估计应当以最近可利用的信息或资料为基础。3．进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性。28（二）会计估计变更的概念•会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。•例如，固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法就属于会计估计变更。•如果以前期间的会计估计是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定进行会计处理。29•常见的需要进行估计的项目：(1)存货可变现净值的确定；(2)采用公允价值模式下的投资性房地产公允价值的确定；(3)固定资产的预计使用寿命与净残值，固定资产的折旧方法；(4)使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命与净残值；30(5)可收回金额按照资产组的公允价值减去处置费用后的净额确定的，确定公允价值减去处置费用后的净额的方法；可收回金额按照资产组预计未来现金流量的现值确定的，预计未来现金流量的确定；31(6)建造合同或劳务合同完工进度的确定；(7)公允价值的确定；(8)预计负债初始计量的最佳估计数的确定；(9)承租人对未确认融资费用的分摊；出租人对未实现融资收益的分配。32•【例题1】下列项目中，属于会计估计变更的是（）。A．分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买价款现值计价B．商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入取得存货的成本C．将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益改为符合规定条件的确认为无形资产D．固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法•【答案】D33•【例题2】下列各项中，属于会计估计变更的有（）。（2007）A.固定资产折旧年限由10年改为15年B.发出存货计价方法由先进先出法改为加权平均法C.因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行调整D.根据新的证据，将使用寿命不确定的无形资产转为使用寿命有限的无形资产•【答案】ACD34•【例题3】下列各项中，属于会计政策变更的有（）。（2008）A．无形资产摊销方法由生产总量法改为年限平均法B．因执行新会计准则将建造合同收入确认方法由完成合同法改为完工百分比法C．投资性房地产的后续计量由成本模式改为公允价值模式D．因执行新会计准则对子公司的长期股权投资由权益法改为成本法核算•【答案】BCD35•【例题4】下列各项中，属于会计估计变更的有（）。（2009）A.固定资产的净残值率由8%改为5%B.固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法C.投资性房地产的后续计量由成本模式转为公允价值模式D.使用寿命确定的无形资产的摊销年限由10年变更为7年•【答案】ABD36二、会计估计变更的会计处理•企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。1、会计估计的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认；2、会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认；373、难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。•【例l7—2】38•【例题5】甲公司2006年12月1日购入管理部门使用的设备一台，原价为1500000元，预计使用年限为10年，预计净残值为100000元，采用直线法计提折旧，税法的折旧方法、折旧年限、预计净残值与之一致。2011年1月1日考虑到技术进步因素，将原估计的使用年限改为8年，净残值改为60000元，该公司的所得税税率为25%，采用资产负债表债务法进行所得税核算。则由于上述会计估计变更对2011年净利润的影响金额为减少净利润（）元。A.60000B.55000C.－80000D.－70000•【答案】A39•会计政策、会计估计变更与差错更正例题.doc（例题2）40第三节前期差错更正一、前期差错的概念•前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：(一)编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；(二)前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。41•前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。42二、前期差错更正的会计处理（一）企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。•对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。•前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。43•追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的具体应用与追溯调整法相同。44（二）企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。•【例l7—3】•对报表的调整：•会计政策、会计估计变更与差错更正例题.doc（例题3）45三、前期差错更正所得税的会计处理（一）应交所得税的调整•按税法规定执行：税法允许调整应交所得税的，则差错更正时调整应交所得税，否则，不调整应交所得税。•【注意】若题目已经明确假定了会计调整业务是否调整所得税，即使假定的条件和税法的规定不一致，也必须按题目要求做；若题目未作任何假定，则按上述原则进行会计处理。46（二）递延所得税资产和递延所得税负债的调整•若调整事项涉及暂时性差异，且符合递延所得税的确认条件，则应调整递延所得税资产或递延所得税负债。•会计政策、会计估计变更与差错更正例题.doc（例题4、例题5）