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第五章核算过程重要分录\金融资产与长期股权投资一、教学目的及要求通过本章的学习，熟悉投资的定义、特点及分类；明确金融资产入账价值的确定、投资收益的确认及期末计价，掌握金融资产有关业务的账务处理；了解长期股权投资成本法与权益法的应用条件及长期投资减值的判断标准；掌握长期股权投资的入账价值确定及期末计价；熟练长期股权投资的成本法与权益法的核算。二、教学要点1、投资的定义与分类；2、交易性金融资产的计价；3、交易性金融资产的核算；4、持有至到期投资的计价；5、持有至到期投资的核算；6、可供出售金融资产的计价；7、可供出售金融资产的核算；8、长期股权投资的计价；9、长期股权投资的核算。三、教学重点难点问题1、金融资产与长期股权投资的概念；2、交易性融资产的分类及核算；3、持有至到期投资的核算；4、可供出售金融资产的核算；5、长期股权投资的成本法及会计处理；6、长期股权投资的权益法及会计处理；7、投资减值准备的计提方法及会计处理。第一节、金融资产与长期股权投资概述一、金融资产与长期股权投资的概念及特点（一）金融资产是指企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利等，如债权投资、权益投资等。（二）期股权投资是指企业通过投资取得被投资单位的股份，成为被投资单位的股东，准备长期持有，按所持股份的比例享有权益并承担责任的投资。（三）投资的特点：1、投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产。2、投资与其他资产相比，为企业带来的经济利益在方式上有所不同。二、金融资产和长期股权投资的分类（一）金融资产的分类企业对于取得的金融资产分为以下类别：1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。此类金融资产可进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售的金融资产。直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，主要是企业基于风险管理、战略投资需要等所作的指定。2、持有至到期投资持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的金融资产。3、可供出售金融资产可供出售金融资产通常是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产、持有至到期投资的金融资产。金融资产通常还包括贷款和应收款项，贷款和应收款项主要是指金融企业发放的贷款和一般企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权。（二）长期股权投资的分类1、对子公司投资2、对合营企业投资3、对联营企业投资4、企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资第二节金融资产一、交易性金融资产的核算（一）交易性金融资产的计价1、取得时计价：应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。支付的价款中包含已宣告发放的现金股利或债券利息，应当单独确认为应收项目。2、持有期间计价：企业在持有以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。3、期末计价：资产负债表日，企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益。4、处置时计价：处置该金融资产，该金融资产的公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。二）交易性金融资产的核算1、基本账户设置（1）交易性金融资产该账户借方登记企业取得的划分为交易性金融资产的各种股票、债券、基金的实际成本，以及期末公允价值高于账面价值调增的价值；贷方登记处置交易性金融资产时注销的账面价值，以及期末公允价值低于账面价值调减的价值。期末余额为企业持有的交易性金融资产的公允价值。该账户应当按照交易金融资产类别或品种分设明细账，分别“成本”、“公允价值变动”进行明细分类核算。2）公允价值变动损益该账户核算企业在初始确认时划分为交易性金融资产公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。该账户借方登记资产负债表日交易性金融资产公允价值低于账面价值的金额；贷方登记公允价值高于账面价值的金额。期末余额若在借方表示交易性金融资产公允价值低于账面价值的金额，若为贷方余额表示交易性金融资产公允价值高于账面价值的金额。该账户应当按照交易金融资产类别或品种设立明细账。2、基本业务核算（1）取得交易性金融资产借：交易性金融资产（成本）投资收益应收股利（或应收利息）贷：银行存款等（2）持有期间的应计股利（利息）若为取得时支付款项包括的股利或利息，则：借：银行存款贷：应收股利（或应收利息）若为宣告分派股利或利息，则借：应收股利（或应收利息）贷：投资收益（3）交易性金融资产公允价值变动公允价值高于账面价值时：借：交易性金融资产（公允价值变动）贷：公允价值变动损益公允价值低于账面价值时：借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产（公允价值变动）（4）出售交易性金融资产借：银行存款贷：交易性金融资产--（成本）--（公允价值变动）投资收益（或借：投资收益）借：公允价值变动损益贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益二、持有至到期投资的核算：（一）持有至到期投资的计价持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含已宣告发放债券利息的，应单独确认为应收项目。持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率法确认利息收入，计入投资收益。实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在随后期间保持不变。持有至到期投资期末以摊余成本计量。摊余成本指长期债权投资的初始确认金额：（1）扣除偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额（3）扣除该金融资产发生的减值损失或无法收回的金额。实际利率与票面利率差别很小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额确认为投资收益。（二）持有至到期投资的核算企业持有人持有的至到期投资设置“持有至到期投资”账户核算，并按照持有至到期投资的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”进行明细核算。1、取得持有至到期投资借：持有至到期投资（成本）应收利息持有至到期投资（利息调整）[或贷]贷：银行存款等2、持有至到期投资计息未发生减值的：（1）分期付息，到期一次还本借：应收利息贷：投资收益持有至到期投资（利息调整）[或借]（2）到期一次还本付息借：持有至到期投资（应计利息）贷：投资收益持有至到期投资（利息调整）[或借]（3）实际收到利息时：借：银行存款贷：应收利息[或贷：持有至到期投资（应计利息]3、持有至到期投资重分类按照金融工具确认和计量准则规定将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”账户，已计提减值准备的，借记“持有至到期投资减值准备”账户，按其账面余额，贷记“持有至到期投资”（成本、利息调整、应计利息），按其差额，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”账户。4、出售持有至到期投资（1）分期付息到期还本：借：银行存款持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资--（成本）--（利息调整）应收利息投资收益[或借：投资收益]（2）到期一次还本付息：借：银行存款持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资--（成本）--（利息调整）--（应计利息）投资收益[或借：投资收益]5、持有至到期投资到期兑现（1）分期付息、到期还本：借：银行存款贷：持有至到期投资（成本）应收利息（2）到期一次还本付息借：银行存款贷：持有至到期投资--（成本）--（应计利息）第三节长期股权投资一、长期股权投资的特点及影响类型（一）长期股权投资的特点（二）长期股权投资的影响类型1、控制2、共同控制3、重大影响4、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影、并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量二、长期股权投资的计价（一）企业合并所形成的长期股权投资初始投资成本的确定1、同一控制下的企业合并（1）同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。2、非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照《企业会计准则—企业合并》确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。按照《企业会计准则—企业合并》的规定，合并成本主要是指购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债的公允价值。该公允价值与其付出的资产、发生或承担的负债的账面价值的差额，计入当期损益。（二）除合并方式之外所形成的长期股权投资初始投资成本的确定1、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。2、以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。3、投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。4、通过非货币性资产交换或债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本按照相关会计准则规定确定。三、长期股权投资的核算（一）长期股权投资的核算方法1、长期股票投资的取得（1）企业合并形成的长期股权投资同一控制下企业合并形成的长期股权投资借：长期股权投资应收股利贷：银行存款等资本公积---资本溢价借：长期股权投资应收股利资本公积---资本溢价盈余公积利润分配---未分配利润贷：银行存款等借：长期股权投资应收股利贷：银行存款（或借）等营业外收入借：长期股权投资应收股利营业外支出贷：银行存款（或借）（2）以支付现金、非现金资产等其他方式取得的长期股权投资借：长期股权投资贷：银行存款等2、被投资单位宣告发放现金股利和利润被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的现金股利或利润超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。（三）长期股权投资核算的权益法长期股权投资采用权益法核算的，在“长期股权投资”明细账户下设置“投资成本”、“损益调整”、“所有者权益其他变动”等三级账户。1、长期股权投资的取得借：长期股权投资---投资成本贷：银行存款等如果初始投资成本与其在投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额不一致时，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资”账户（投资成本），贷记“营业外收入”科目。2、长期股权投资的收益及股利收入（1）被投资单位实现净利润时：借：长期股权投资----损益调整贷：投资收益（2）宣告分派现金股利时：借：应收股利贷：长期股权投资---损益调整（3）收到现金股利时：借：银行存款贷：应收股利若：被投资单位发生净亏损，则：借：投资收益贷：长期股权投资---损益调整以后年度实现净利润时作相反的会计分录3、所有者权益的其他变动：借：长期股权投资---所有者权益其他变动贷：资本公积---其他资本公积