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1《高级会计实务》辅导讲义第一章资产计价与减值一、应收款项（一）应收款项取得时的计价1.商业折扣商业折扣是指销货企业为了鼓励客户多购商品而在商品标价上给予的扣除。由于商业折扣在销售发生时即已发生，对应收账款的入账金额没有影响，因此企业只需按扣除商业折扣后的净额确认销售收入和应收账款。【例】某企业销售一批产品，按价目表标明的价格计算，金额为100000元,增值税税率为17%。同时销货方给予购货方10%的商业折扣。编制会计分录如下：借：应收账款105300贷：主营业务收入90000应交税金——应交增值税（销项税额）15300收到货款时编制如下会计分录：借：银行存款105300贷：应收账款1053002.现金折扣现金折扣是指企业为了鼓励客户提前偿付货款而向客户提供的债务扣除。现金折扣一般用符号“折扣/付款期限”来表示。在有现金折扣的情况下，应收账款入账价值的确定有两种处理方法，一种是总价法，另一种是净价法。根据我国《企业会计制度》的规定，企业应收账款的入账价值，应当按总价法确认。总价法是指将未扣减现金折扣前的实际售价（即总价）作为应收账款的入账价值，把实际发生的现金折扣视为销货企业为了尽快回笼资金而发生的理财费用（在现金折扣实际发生2时计入财务费用）。总价法可以较好地反映企业销售的总过程，但可能会因客户享受现金折扣而高估应收账款和销售收入。例:某企业在2003年5月21日销售一批产品，按价目表标明的价格计算，金额为100000元,增值税税率为17%。现金折扣条件为2/10，1/20,n/30，产品已办妥托收手续。编制如下会计分录：借：应收账款117000贷：主营业务收入100000应交税金——应交增值税（销项税额）17000如果上述货款在2003年5月31日收到，编制会计分录如下：借：银行存款114660财务费用2340贷：应收账款117000如果没有获得现金折扣，则编制如下会计分录：借：银行存款117000贷：应收账款117000（二）应收款项期末计价期末分析应收款项的可收回性,并预计可能发生的坏账损失。(1)．债务人死亡，以其遗产偿债后仍然无法收回；(2)．债务人破产，以其破产财产偿债后仍然无法收回；(3)．债务人长期未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。（三）坏账损失的核算方法1．备抵法含义备抵法是采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期费用，同时建立“坏账准备”账户，3待坏账实际发生时，冲销已提的坏账准备和相应的应收款项。2．计提坏账准备的规定（1）计提坏账的方法与比例等均由企业自行确定。（2）可以全额提取坏账准备的情况债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务等，以及3年以上的应收款项。（3）不能全额提取坏账准备的情况①当年发生的应收款项；②计划对应收账款进行重组；③与关联方发生的应收款项；④其他已逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收款项。《企业会计制度》规定：除有确凿证据表明该项应收款项不能够收回或收回的可能性不大以外，与关联方之间发生的应收款项不能全额计提坏帐准备。这一规定并不意味着企业对与关联方之间发生的应收款项可以不计提坏帐准备。企业与关联方之间发生的应收款项与其他应收款项一样，也应当在期末时分析其可收回性，并预计可能发生的坏帐损失。对预计可能发生的坏帐损失，计提相应的坏帐准备。企业与关联方之间发生的应收款项一般不能全额计提坏帐准备，但如果有确凿的证据表明关联方（债务单位）已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等，并且不准备对应收款项进行重组或无其他收回方式的，则对预计无法收回的应收关联方的款项也可以全额计提坏帐准备。3．估计坏账损失的方法(1)余额百分比法：是指按会计期末应收款项余额的一定比例计算提取坏账准备。应收款项余额包括：“应收帐款”、“其他应收款”科目的余额。“应收票据”、“预付帐款”转入相应科目后再提取。此金额为时点数。4这里的应收账款账户余额应该等于应收账款所属明细账的借方余额和预收账款所属明细账的借方余额之和。而企业对应收账款计提坏账准备就是对应收账款明细账的借方余额和预收账款明细账的借方余额之和计提坏账准备。同样，其他应收款也是如此，其他应收款的余额等于其他应收款明细账的借方余额和其他应付款明细账的借方余额之和。从应试的角度讲，如果题目中没有特别说明，则可认为题目中的应收账款余额就是应收账款明细账的借方余额和预收账款明细账的借方余额之和。例.某企业“应收账款”总账账户年末借方余额为50,000元，共有三个明细账：应收A单位有借方余额30,000元，应收B单位有贷方余额10,000元，应收C单位有借方余额30,000元；“预收账款”总账账户年末贷方余额100000元，共有两个明细账：预收甲公司有借方余额10000元，预收乙公司有贷方余额110000元。“坏账准备”账户年初贷方余额100元，年度内实际核销坏账600元，本年坏账率5%，则该企业本年应确认的坏账损失为（）。A.2,500元B.3,000元C.3,500元D.4,000元答案：D解析：应计提坏账准备的应收账款金额：30000+30000+10000=70000元坏账准备期末余额：70000×5%=3500元本期应确认的坏账损失金额：3500+600-100=4000元（2）账龄分析法：是指根据应收款项账龄的长短来估计坏账的方法。账龄指的是顾客所欠账款的时间。一般地，账款被拖欠的期限越长，发生坏账的可能性就越大。采用这种方法，企业利用账龄分析表所提供的信息，确定坏账备抵金额。【例】A公司计提坏帐损失前“坏帐准备”科目的余额为贷方10万元项目金额比例应提金额未到期的应收帐款100万1%1万5逾期6个月内的应收帐款20万10%2万逾期6个月以上的应收帐款80万20%16万合计200万——19万当期应提“坏帐准备”=19—10=9万企业计提坏帐准备采用帐龄分析法时，对于当期有变动的应收款项如何确定帐龄？采用帐龄分析法计提坏帐准备时，收到债务单位当期偿还的部分债务后，剩余的应收款项，不应改变其帐龄，仍应按原帐龄加上本期应增加的帐龄确定；在存在多笔应收款项、且各笔应收款项帐龄不同的情况下，收到债务单位当期偿还的部分债务，应当逐笔认定收到的是哪一笔应收款项；如果确定无法认定的，按照先发生收回的原则确定。两种方法比较如下：①相同点：均应先对应收款项可变现情况进行分析，估计可能无法收回的应收款项金额，然后再预计可能发生的坏账损失确认入账。具体而言，两种方法都是按应收款项余额和确定的坏账率估算的金额，确定为“坏账准备”账户计提后的贷方余额数，而本期应计提坏账准备的金额应等于该贷方余额与计提前“坏账准备”账户的余额之差或之和。②不同点：应收账款余额百分比法是按照应收账款各明细账借方余额合计数，按照单一的坏账率计算确定坏账损失的应备抵数，即“坏账准备”账户的期末余额数。账龄分析法则应先将应收账款各明细账按账龄时间加以分类，然后针对不同账龄段的应收账款确定不同的坏账率，账龄时间越长，所确定的坏账率越大，将不同账龄段计算确定的坏账损失备抵数汇总，以确定“坏账准备”账户的期末余额数。（3）销货百分比法：是指按赊销金额的一定百分比作为估计的坏账损失。采用这一方法的理由是坏账仅和当期因赊销而发生的应收款项有关，与当期的现款销售无关，当期赊销业务越多，产生坏账的损失就越大。因此，可以根据过去的经验和有关资料，估计坏账损6失与赊销金额之间的比率，也可用其他更合理的方法进行估计。此金额为时期数。(4)个别认定法在采用帐龄分析法、余额百分比法等方法的同时，能否采用个别认定法，应当视具体情况而定。如果某项应收款项的可收回性与其他各项应收款项存在明显的差别（例如，债务单位所处的特定地区等），导致该项应收款项如果按照与其他应收款项同样的方法计提坏帐准备，将无法真实地反映其可收回金额的，可对该项应收款项采用个别认定法计提坏帐准备。企业应根据所持应收款项的实际可收回情况，合理计提坏帐准备，不得多提或少提，否则应视为滥用会计估计，按照重大会计差错更正的方法进行会计处理。在同一会计期间内运用个别认定法的应收款项应从用其他方法计提坏帐准备的应收款项中剔除。4.坏帐准备采用备抵法核算时，对于由应收款项余额百分比法计提坏帐准备改为按帐龄分析法或其他方法，应作为会计政策变更还是作为会计估计变更？在坏帐准备采用备抵法核算的情况下，除由原按应收帐款期末余额的千分之三至千分之五计提坏帐准备改按根据实际情况由企业自行确定作为会计政策变更处理外，企业由按应收款项余额百分比法改按帐龄分析法或其他合理的方法计提坏帐准备，或由帐龄分析法改按应收款项余额百分比法或其他合理的方法计提坏帐准备的，均作为会计估计变更，采用未来适用法进行会计处理。但是，如属滥用会计估计及其变更的，应作为重大会计差错予以更正。例：1.2000年末应收帐款余额为2000万元，计提比例为5‰。2.2001年起计提比例调整为2%，年末应收帐款余额为3000万元。3.2002年起计提比例调整为5%，年末应收帐款余额为4000万元。4.2003年5月经有关部门审查，计提比例应为2%。二.短期投资7（一）短期投资取得时的计价短期投资初始成本的确定初始投资成本的构成基本原则注意实际支付的价款+相关税费股票投资：不包括已宣告但尚未领取的现金股利债券投资：不包括已到付息期但尚未领取的利息例.A公司2002年2月10日以每股15元的价格购进B公司股票2万股进行短期投资，另外支付相关税费0.2万元。B公司已于2002年2月5日宣告分派现金股利每股0.30元，除权日为2002年2月12日，实际发放日为2002年3月5日。此项交易应作的会计处理为：借：短期投资296000应收股利6000贷：银行存款302000(二)短期投资期末计价1.计价方法――成本与市价孰低法做法：比较短期投资的成本价和市价，以其较低者作为短期投资的账面价值。(1)．按单项投资（指某项投资占整个短期投资的比例≥10％）计提(2)．按类别计提(3)．按总体计提2.会计处理短期投资采用成本与市价孰低法核算时，应单独设置“短期投资跌价准备”科目，作为“短期投资”科目的备抵科目。短期投资跌价损失确认为企业的投资损失，记入“投资收益”科目。基本会计处理应分：(1)．首次计提跌价准备8期末，当短期投资的市价低于成本时：借：投资收益贷：短期投资跌价准备（成本与市价的差额）(2)．以后期间①若短期投资市价继续下跌时，则补记跌价准备：借：投资收益贷：短期投资跌价准备②若短期投资市价得以回升时，则在原已计提的短期投资跌价准备范围内冲销跌价准备：借：短期投资跌价准备贷：投资收益【练习】资料：甲企业2001年6月30日“短期投资”账户的账面余额如下：项目账面余额市价预计跌价（损）益股票Ａ225000210000（15000）股票Ｂ72000780006000股票Ｃ8000072000（8000）小计377000360000（17000）债券甲10000011000010000债券乙120000100000（20000）小计220000210000（10000）合计597000570000（27000）要求：为甲公司分别按单项投资、投资类别、投资总体计提跌价准备，并编制相应的会计分录。9①按单项投资计提应提跌价准备=15000+8000+20000=43000（元）借：投资收益——短期投资跌价准备43000贷：短期投资跌价准备——股票Ａ15000——股票Ｃ8000——债券乙20000②按投资类别计提股票应提跌价准备＝377000-360000=17000（元）债券应提跌价准备＝220000-210000=10000（元）借：投资收益——短期投资跌价准备27000贷：短期投资跌价准备——股票17000――债券10000③按投资总体计提：应提跌价准备=597000-570000=27000（元）借：投资收益——短期投资跌价准备27000贷：短期投资跌价准备27000三.存货（一）存货取得时的计价外购存货的入账价值一般由以下三大