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第12章采购与付款循环审计第一节采购与付款循环概述预付账款××××采购业务应付账款××××存货应交税费××××银行存款××付款业务一、交易与账户简介应付票据××××二、主要业务活动与主要凭证和会计记录主要业务活动主要凭证与记录请购商品或劳务请购单编制订购单订购单验收商品验收单、订购单、卖方发票储存已验收商品存货验收单上签字编制付款凭单付款凭单（附订购单、验收单、卖方发票等）确认与记录负债转帐凭证（附订购单、验收单、卖方发票、卖方对账单等）、应付账款明细账付款付款凭单、支票记录现金、银行存款支付付款凭证（附支票存根等）、现金日记账、银行存款日记账第二节采购与付款的交易类别测试一、采购交易类别的测试（一）采购交易的内部控制业务活动相关部门关键控制点请购商品或劳务仓库、有关部门职务分离授权编制，可不预先编号，但需经签字批准编制订购单采购部门选择供应商、订购单预先编号，授权的采购员签字、独立检查验收商品验收部门验收单一式多联、预先编号储存已验收商品仓库限制接近编制付款凭单应付凭单部门独立检查、预先编号、附件齐全、授权审批、未付凭单的保管与检查确认与记录负债会计部门记账程序、独立审核、定期核对案例基本情况：B股份有限公司(以下简称B公司)目前主要采用手工会计系统。ABC会计师事务所接受委托审计B公司2008年度财务报表，C和D注册会计师负责于2008年10月25日至11月10日对B公司的内部控制进行了解、测试与评价。通过对B公司内部控制的了解,C和D注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的内部控制程序。购货循环的部分内容摘录如下。要求：假定不考虑其他条件，请逐项判断B公司上述已经存在的内部控制程序在设计上是否存在缺陷。如果有缺陷，请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。（1）对需要购买的已经列入存货清单的由仓库负责填写请购单，对未列入存货清单的由相关需求部门填写请购单。每张请购单须由对该类采购支出预算负责的主管人员签字批准。（2）采购部收到经批准的请购单后，由其职员E进行询价并确定供应商，再由其职员F负责编制和发出未预先连续编号的订购单。订购单一式四联，经被授权的采购人员签字后，分别送交供应商、负责验收的部门、提交请购单的部门和负责采购业务结算的应付凭单部门。（3）仓库保管人员根据订购单上的要求对所采购的材料进行验收，完成验收后，编制预先连续编号的验收单并签字确认，并将其中一联送应付凭单部门。（4）应付凭单部门核对供应商发票、验收单和订购单，并编制预先连续编号的付款凭单。在付款凭单经被授权人员批准后，应付凭单部门将付款凭单连同供应商发票于月末送交会计部门，并将未付款凭单副联保存在未付款凭单档案中。会计部门收到附供应商发票的付款凭单后应及时编制有关的记账凭证，并登记原材料和应付账款账簿。（5）应付凭单部门负责确定尚未付款凭单在到期日付款，并将留存的未付款凭单及其附件根据授权审批权限送交审批人审批。审批人审批后，将未付款凭单连同附件交复核人复核，然后交财务出纳人员J。出纳人员J据此办理支付手续，登记现金和银行存款日记账，并在每月末编制银行存款余额调节表，交会计主管审核。（二）采购交易类别的控制测试审计目标关键的内部控制常用的控制测试发生①购货按正确的级别批准②记账凭证所附单据（卖方发票、验收单、订货单）齐全③职务分离④内部核查、核对⑤注销凭证①检查核准购货标记②检查记账凭证后所附单据是否齐全③询问、观察④检查内部核查标记⑤检查凭证注销标记完整性①订货单均事先编号并登记入账②验收单均事先编号并登记入账③卖方发票均事先编号并登记入账①检查订货单编号的连续性、完整性②检查验收单编号的连续性、完整性③检查卖方发票编号的连续性、完整性采购交易类别的控制测试（续）审计目标关键的内部控制常用的控制测试准确性①计算和金额的内部核查②采购价格和折扣的批准①检查内部核查的标记②检查批准采购价格和折扣的标记截止①要求一收到商品或接受劳务就记录购货业务②内部核查①检查工作手册并观察有无未记录的卖方发票②检查内部核查的标记分类①采用适当的会计科目表②内部复核①审查会计科目表②检查内部复核的标记（三）采购交易类别的实质性程序审计目标常见的错报可执行的实质性程序1.发生——测试记录的购货交易是否确实发生①虚记购货②重复记账③所记购货与被审计单位无关④卖方发票、验收单、请购单、订货单的货物不符①复核采购、应付账款账户，注意大额或异常的金额②从采购账户追查至卖方发票、验收单、请购单，并检查其合理性与真实性③追查存货的采购至存货永续盘存记录④检查取得的固定资产2.完整性——测试已发生的采购业务是否均已记录①货物已验收但未入账②已收到购货发票但未入账①从验收单追查至采购明细账②从卖方发票追查至采购明细账采购交易类别的实质性程序（续）审计目标常见的错报可执行的实质性程序3.准确性——测试所记录的采购业务的估价准确①数量、计价、总额错误②折扣处理错误①核对采购明细账、卖方发票、验收单等②复算折扣和运费在内的卖方发票填写的准确性4.截止——测试采购业务记录于恰当的会计期间①购货业务提前或延后记录①核对验收单、卖方发票与采购明细账的日期5.分类——测试采购业务已正确地记入明细账户并正确地汇总①分类错误②过账和汇总错误①加总采购明细账，并追查至采购总账和应付账款、存货账户二、固定资产的内部控制与控制测试预算制度授权批准制度账簿记录制度职责分工制度资本性支出与收益性支出的区分制度固定资产的处置制度固定资产的定期盘点制度固定资产的维护保养制度三、付款交易类别的测试（一）付款交易的内部控制1.付款的内部控制2.记录现金、银行存款支出的内部控制（二）付款交易类别的控制测试与实质性程序P286表12-2第三节采购付款循环的账户余额测试一、应付账款的余额测试（一）审计目标记录是否完整、余额是否正确、披露是否恰当。重点查明应付账款的漏记、低估。（二）实质性程序1.核对应付账款取得或编制应付账款明细试算表，并进行验算与核对2.分析程序（1）比较应付账款本期与上期的余额，分析其波动原因；（2）计算长期挂账的应付账款占全部应付账款的比重，与上期数比较，调查、分析长期挂账的应付账款，判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润；（3）计算应付账款对购货总额的比例、应付账款对流动负债的比率，并与前期对比，评价应付账款的总体合理性；（4）利用存货、主营业务收入和主营业务成本的增加变动幅度，判断应付账款增减变动的合理性。应付账款分析性复核表索引号：D3-3序号债权人期初余额期末余额期末/期初%备注1大成9676541291662133.48升幅大，重点审查2长城87654387551999.88降幅小，一般审查3天键345653466811135.05升幅大，重点审查…………149浩天897658942199.62降幅小，一般审查150宏大54326163226300.46升幅巨大，但总额小，一般审查合计8547865850558999.51总体降幅小分析说明：分析了150个应付账款明细账户中余额或发生额较大的50个明细账户，占总数的33%。其中有15户升幅或降幅较大（占20%），其余35户变动幅度在正常范围内。因此，决定重点对变动幅度大的15户进行审阅。本期主要物资采购金额较上年有所增加（103%），结合购货现金支出增加约3%的情况进行分析，可以认为：应付账款期末余额总体是合理的。3.函证应付账款（1）一般情况，应付账款不需要函证（2）需要进行函证的情况:内部控制薄弱，重大错报风险较高,某应付账款金额较大或被审计单位处于财务困难阶段。（3）函证对象金额较大的供货单位重要的供应商，即使余额为零未寄送对帐单的供应商异常交易的债权人（4）函证方式：最好是肯定式(积极式)（5）控制函证过程，对于未回函的重大项目应采用替代审计程序。【例】注册会计师甲、乙负责审计ABC公司2008年年度财务报表。但是在对应付账款进行实质性测试时未实施函证程序。问题：（1）应付账款的实质性测试是否必须进行函证？为什么？（2）什么情况下要进行函证应付账款？（3）如果函证应该选择哪些明细账户进行函证？用何种函证方式？（4）函证应付账款与函证应收账款有何区别？4.查找未入账的应付账款（1）审查是否有未入账的购货发票、材料入库凭证；（2）检查资产负债表日后收到的购货发票，确认其入账时间是否正确；（3）检查资产负债表日后应付账款明细帐贷方发生额，确认其入账时间是否正确；（4）分析、调节债权人对账单与应付账款明细表之间的差异；（5）核对结账日后现金支出日记帐与应付账款日记帐；（6）询问被审计单位的会计和采购人员，查阅资本预算、工作通知单和建筑合同等。5.检查与应付账款有关的特殊情况（1）应付账款是否存在借方余额；（2）应付账款和预付帐款是否同时挂账，有无不属于应付账款的其他应付款项；（3）检查长期挂账的应付账款；（4）检查带现金折扣的应付账款的处理是否恰当；（5）检查债务重组的会计处理；（6）关注是否存在应付关联方账款；（7）审查外币应付账款的折算。6.确认应付账款的披露是否恰当报表编制是否正确附注披露是否恰当二、应付票据的余额测试（一）审计目标（二）实质性程序1.获取或编制应付票据明细表，并复核、核对2.函证3.分析程序4.检查应付票据的真实性与会计处理的正确性5.复核带息应付票据的利息计提，审查会计处理是否正确6.检查与应付票据有关的特殊情况（1）检查逾期未付票据的原因（2）关注是否存在应付关联方票据（3）审查外币应付票据的折算7.确定应付票据的披露是否恰当三、预付账款的余额测试（一）审计目标（二）实质性程序1.获取或编制预付账款明细表，并复核、核对2.运用分析程序3.函证4.检查与预付账款有关的特殊情况（1）查核有无重复付款或将同一笔已付清的账款在预付账款和应付账款同时挂账的情况（2）贷方余额（3）长期挂账的预付账款（4）关注是否存在预付关联方账款（5）外币预付账款5、检查披露是否恰当四、固定资产的余额测试固定资产及累积折旧的特点：交易频率低但价值大。固定资产及累计折旧审计的特点：在核实期初余额的检查上，重点审查本期增减变动。（一）审计目标是否存在；是否归被审计单位所有；增减变动记录是否完整；计价是否恰当；期末余额是否正确；披露是否恰当。（二）实质性程序1、编制或取得固定资产及累计折旧分类汇总表检查分类是否正确与报表数、总账、明细账核对相符复核其加计正确性检查核实期初余额•连续常年审计：与上期审计工作底稿核对相符；•变更会计师事务所：参阅前任的相关工作底稿；•初次审计：对期初余额进行比较全面的审计。例注册会计师A和B担任XYZ股份有限公司2005—2007年的年报审计工作，并对上述各年的报表发表了无保留意见。2008年继续接受委托审计XYZ股份有限公司2008年的年度报表。并取得了XYZ股份有限公司2008年固定资产及累计折旧汇总表：XYZ公司2008年固定资产及累计折旧汇总表固定资产类别固定资产原值累计折旧期初余额本期增加本期减少期末余额折旧方法折旧率％期初余额本期增加本期减少期末余额房屋850850直线法58542.5127.5机器设备146341801029.21.730.9运输工具868782034.41.21223.6办公设备12315204.80.35.1土地10030130522合计11946781253153.447.712189.1要求（1）对XYZ股份有限公司的固定资产，注册会计师A和B应该采取什么审计策略？为什么？（2）注册会计师A和B对上述固定资产及累计折旧汇总表应该实施哪些审查？（3）指出上述固定资产及累计折旧汇总表中存在的不合理之处。2、分析程序总产量（或总产值）/固定资产原值本期计提折旧额/固定资产总成本累计折旧/固定资产总成本比较本期各月之间、本期与前期的修理费及维护费用比较本期与以前各期的固定资产增加或减少固定资产的构成及其变动情况、与在建工程、现金流量表，生产能力等相关信息交叉复核3、检查固定资