9销售与收款循环审计

第九章销售与收款循环审计★了解：主要业务活动、凭证与记录★理解：销售交易的内部控制、审计抽样★重点掌握：销售交易的控制测试与实质性程序、应收账款余额细节测试销售与收款循环购货与付款循环生产与存货循环筹资与投资循环货币资金分项审计与业务循环审计第一节概述接受顾客订单批准信用按销售单发货开单给顾客记录销售办理和记录现金、银行存款收入销售部门信用部门仓库、货运部门会计部门出纳、会计部门定期寄发对账单并及时清查差异，并进行账龄分析内审部门坏账处理高层管理部门订单、顾客清单、销货通知单批准销货通知单销货通知单、发货凭证、货运文件发票记账凭证、账簿一、主要的业务活动审批销售退回与折让1.接受客户订购单（起点）•客户提出订货要求•批准销售（销售单管理部门）•编制一式多联的销售单2.批准赊销信用•信用管理部门执行（职责分离）•旧客户：销售单金额授信额度—应收账款•新客户：先做信用调查再决定•审批后在销售单上签署意见并转交销售单管理部门3.按销售单供货•已批准销售单的一联应送达仓库，作为仓库按供货并发货给装运部门的授权依据4.按销售单装运货物（确认销售）•装运之前确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且所提取商品的内容与销售单一致。5.向客户开具账单•预先连续编号、一式多联的销售发票•关注“发生”、“完整性”、“准确性”•内部控制：①开具账单部门职员在开具每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单；②依据已授权批准的商品价目表开具销售发票；③独立检查销售发票计价和计算的正确性；④将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。6.记录销售•区分赊销、现销•按销售发票编制转账凭证或现金、银行存款收款凭证•登记销售明细账和应收账款明细账或库存现金、银行存款日记账•内部控制：①只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。②控制所有事先连续编号的销售发票。③独立检査已处理销售发票上的销售金额与会计记录金额的一致性。④记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。⑤对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。⑥定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。⑦定期向客户寄送对账单，并要求客户将任何例外情况直接向指定或记录销售交易的会计主管报告。7.办理和记录现金、银行存款收入（收款）•保证全部货币资金都必须如数、及时地记入库存现金、银行存款日记账或应收账款明细账，并如数、及时地将现金存入银行•汇款通知单8.办理和记录销售退回、销售折扣与折让•授权、职责分离•贷项通知单•9.注销坏账•获取货款无法收回的确凿证据，经适当审批后及时作会计调整10.提取坏账准备•坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款销售与收款循环中的交易与账户销售收入现销赊销银行存款应收账款现金收入销售退回与折让坏账冲销期初余额赊销坏账准备期初余额坏账准备期末余额坏账冲销现金折扣支出销售退回与折让坏账损失期末余额二、主要凭证与会计记录顾客定单货运单销售发票销售单销售合同转账凭证价目表坏账准备日记账收入明细账应收账款明细账总账客户订购单：客户对某种商品提出的订货要求销售单：列示客户所订商品的名称、规格、数量以及其他客户订购单有关信息的凭证，作为销售方内部处理客户订购单的凭证发运凭证：在发运货物时编制的，反映发出商品的规格、数量和其他有关内容的凭据。发运凭证的一联寄送给客户，其余联（一联或数联）由企业保留。这种凭证可用做向客户开具账单的依据。销售发票：表明已销售商品的名称、规格、数量、价格、销售金额、运费和保险费、开票日期、付款条件等内容的凭证。销售发票的一联寄送给客户，其余联由企业保留。销售发票也是在会计账簿中登记销售交易的基本凭据。商品价目表：列示已经授权批准的、可供销售的各种商品的价格清单。贷项通知单：表示由于销售退回或经批准的折让而引起的应收账款款减少的凭证。这种凭证的格式通常与销售发票的格式相同，用来证明应收账款的减少。应收账款账龄分析表：按月编制，反映月末尚未收回的应收账款总额和账龄，并详细反映每个客户月末尚未偿还的应收账款数额和账龄。应收账款明细账：记录每个客户各项赊销、还款、销售退回及折让的明细账。各应收账款明细账的余额合计数应与应收账款总账余额相等。主营业务收入明细账：记录销售交易的明细账折扣与折让明细账：用来核算企业销售商品时，按销售合同规定为了及早收回货款而给予客户的销售折扣和因商品品种、质量等原因而给予客户的销售折让情况的明细账。汇款通知书：与销售发票一起寄给客户，由客户在付款时再寄回销售单位的凭证。这种凭证注明了客户的姓名、销售发票号码、销售单位开户银行账号以及金额等内容。库存现金日记账和银行存款日记账：记录应收账款的收回或现销收入以及其他各种现金、银行存款收入和支出的日记账。坏账审批表：用来批准将某些应收款项注销为坏账，仅在企业内部使用的凭证。客户月末对账单：按月定期寄送给客户的用于购销双方定期核对账目的凭证。客户月末对账单上应注明应收账款的月初余额、本月各项销售交易的金额、本月已收到的货款、各贷项通知单的数额以及月末余额等内容。转账凭证：记录转账业务的记账凭证，它是根据有关转账业务的原始凭证编制的。收款凭证：记录现金和银行存款收入业务的记账凭证。三、交易、账户、经营活动和相关的凭证和记录★交易种类账户经营活动凭证与记录销售销售收入应收账款接受顾客订单顾客订单销售单批准赊销信用价目表装运货物发运凭证开单并登记销售账销货发票销售日记账应收账款明细账应收账款账龄分析表月对账单交易种类账户经营活动凭证与记录收款银行存款应收账款处理和记录现金、银行存款收入汇款通知单现金日记账银行存款日记账应收账款日记账销售退回与折让销售退回与折让应收账款销售退回与折让贷项通知书销售退回与折让日记账坏账冲销应收账款坏账准备坏账冲销坏账审批表总账坏账损失坏账损失坏账损失总账例：A注册会计师首次接受委托，负责审计上市公司甲公司2014年度财务报表。相关资料如下：A注册会计师对营业收入的发生认定进行审计，编制了审计工作底稿。部分内容摘录如下：记账凭证日期记账凭证编号记账凭证金额发票日期出库单日期2014年1月5日转字1012万元2014年1月8日2014年1月8日2014年2月28日转字4572014年2月27日2014年2月27日2014年3月20日转字4082014年3月19日2014年3月19日2014年11月3日转字4102014年11月2日2014年11月2日2014年11月15日转字282002014年11月14日2014年11月14日2014年12月10日转字502502014年12月10日2014年12月10日审计说明：1、根据销售合同约定，在客户收到货物、验收合格并签发收货通知后，甲公司取得收取货款的权利。审计中已检查销售合同。2、已检查记账凭证日期、发票日期和出库单日期，未发现异常。发票和出库单中的其他信息与记账凭证一致。3、11月转字28号和12月转字50号记账凭证反映的销售额较高，财务经理解释系调整售价所致。•要求：针对资料中的审计说明第（1）至（3）项，逐项指出A注册会计师实施的审计程序中存在的不当之处，并简要说明理由。第二节内部控制一、销售交易的内部控制★1.适当的职责分离•赊销批准职能与销售职能的分离•发送货物与开票、记账相互独立•批准坏账注销与收款、记账相互独立•批准销售的退回、折让与记账相互独立•负责主营业务收入和应收账款记账的职员不得经手货币资金，与收款相互独立•主营业务收入账应当由记录应收账款账之外的职员独立登记，并由另一位不负责账簿记录的职员定期调节总账和明细账•编制和寄送客户对账单与收款、记账相互独立•内部检查与相关的执行和记录相互独立2.恰当的授权审批•在销售发生之前，赊销已经正确审批•非经正当审批，不得发出货物•销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批•审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限•限制非授权人员接近存货•限制非授权人员接近各种记录和文件3.充分的凭证和记录•只有具备充分的记录手续，才有可能实现其他各项控制目标•在收到客户订购单后，就立即编制一份预先编号的一式多联的销售单，分别用于批准赊销、审批发货、记录发货数量以及向客户开具账单和销售发票4.凭证的预先编号•防止销售以后遗漏向客户开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账•由收款员对每笔销售开具账单后，将发运凭证按顺序归档；而由另一位职员定期检查全部凭证的编号，并调查凭证缺号的原因5.按月寄出对账单•平时，由内部审计人员或其他人员对销售业务的处理和记录进行独立核查•由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按月向客户寄发对账单•将账户余额中出现的所有核对不符的账项，指定一位既不掌管货币资金也不记录主营业务收入和应收账款账款的主管人员处理，然后由独立人员按月编制对账情况汇总报告并交管理层审阅6.内部核查程序内部控制目标内部核查程序举例登记入账的销售交易是真实的检查登记入账的销售交易所附的佐证凭证，例如发运凭证等销售交易均经适当审批了解客户的信用情况，确定是否符合企业的赊销政策所有销售交易均已登记入账检查发运凭证的连续性，并将其与主营业务收入明细账核对登记入账的销售交易均经正确估价将登记入账的销售交易对应的销售发票上的数量发运凭证上的记录进行比较核对登记入账的销售交易分类恰当将登记入账和销售交易的原始凭证与会计科目表比较核对销售交易的记录及时检查开票员所保管的未开票发运凭证，确定是否存在未在恰当期间及时开票的发运凭证二、收款交易的内部控制1.企业应当按照《现金管理暂行条例》、《支付结算办法》等规定，及时办理销售收款业务。2.企业应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款。3.企业应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。销售部门应当负责应收账款的催收，财会部门应当督促销售部门加紧催收。对催收无效的逾期应收账款可通过法律程序予以解决。4.企业应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。对长期往来客户应当建立起完善的客户资料，并对客户资料实行动态管理，及时更新。5.企业对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。企业发生的各项坏账，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后做出会计处理。6.企业注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外资金。7.企业应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。应有专人保管应收票据，对于即将到期的应收票据，应及时向付款人提示付款；已贴现票据应在备查簿中登记，以便日后追踪管理；并应制定逾期票据的冲销管理程序和逾期票据追踪监控制度。8.企业应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收款项等往来款项。如有不符，应查明原因，及时处理。三、评估重大错报风险与收入交易和余额相关的重大错报风险主要存在于：•销售交易、现金收款交易的发生、完整性、准确性、截止和分类认定•会计期末应收账款、货币资金和应交税费的存在、权利和义务、完整性、计价和分摊认定。评估固有风险：•管理层对收入造假的偏好和动因•收入的复杂性•管理层凌驾于控制之上的风险•采用不正确的收入截止•低估应收账款坏账准备的压力•舞弊和盗窃的风险•款项无法收回的风险•发生错误的风险•隐瞒盗窃的风险评估控制风险四、设计销售控制测试和实质性测试了解内部控制——销售评估计划控制风险——销售确定控制测试的范围审计程序样本规模选取样本项目时间安排设计销售控制测试与交易实质性测试，实现与交易相关的审计目标设计销售控制测试与交易实质性测试的方法销售交易测试流程识别与交易相关的审计目标（6个）识别现有的关键控制（一项控制可以与多个审计目标相关）识别控制缺陷