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风险导向审计流程实施风险评估程序：了解被审计单位及其环境（包括内控）评估重大错报风险：－会计报表层次－报表认定层次针对重大错报风险实施的程序报表层次认定层次总体应对措施，如审计资源的分配确定实施的进一步审计程序实施进一步的程序：－控制测试－实质性程序评估获取的审计证据将审计程序的性质、时间和范围与识别和评估的风险相联系类别运用目的对其他程序影响性质风险评估程序评估重大错报风险确定以下2种程序性质、时间和范围必须执行控制测试程序证实IC设计是否合理和执行是否有效确定实质测试的性质、时间和范围可以选择实质性测试程序证明各项认定是否公允————必须执行审计方法（按照目的划分）审计方法（按照技术划分）种类运用的对象取得的证据1.检查记录或文件记录或文件书面证据2.检查有形资产主要用于存货、固定资产和现金实物证据3.观察相关人员正在从事的活动或执行的程序书面证据实物证据种类运用的对象取得的证据4.询问内部或外部的知情人员口头证据5.函证往来款项、银行存款、银行借款和有价证券等书面证据6.重新计算数据书面证据7.重新执行内部控制环境证据8.分析程序不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间书面证据检查记录或文件检查有形资产观察询问函证重新计算重新执行分析程序风险评估程序控制测试程序实质性测试程序问题提出：1、销售与收款循环为什么放在审计实务的第一部分？2、把企业置身于市场经济环境下，作为注册会计师在审计被审计单位销售与收款循环时，应防止被审单位出现那些情况？3、被审单位销售与收款循环一般会出现那些错报与漏报？销售与收款循环概要:*销售与收款循环交易内容及所涉及的帐户*销售与收款循环审计的目标*销售与收款循环审计的重要性及常见风险*销售与收款循环内部控制测试*应收账款的审查*收入确认的审查学习目的*了解销售与收款循环的环节*掌握销售与收款循环的具体目标*对销售与收款循环进行内部控制测试的方法*分析性程序在销售与收款循环审计中的应用*应收账款的审计*销售收入的确认一、销售与收款循环概述（一）主要凭证和会计记录:顾客订货单（customerorders）销售单(salesorder)发运凭证（shippingdocument）销售发票(salesinvoice)商品价目表(pricelist)贷项通知单(creditmemo)应收账款明细账(accountsreceivable)主营业务收入明细账折扣与折让明细账汇款通知书现金日记账和银行存款日记账坏账审批表顾客月末对账单凭证（二）销售与收款循环中的主要业务活动接受顾客订单销售主管；销售单；存在或发生认定批准顾客信用：信用管理部门；批准的销售单；估价与分摊认定；按销售单供货：仓库；批准的销售单按销售单装运货物：装运部门；装运凭证（提货单）；存在与发生；完整性认定向顾客开具账单：财务部门；销售发票；存在与发生、完整性、估价与分摊认定表1开具账单业务的主要问题及相关认定序号开具账单业务的主要问题相关认定1是否对所有装运的货物都开了账单完整性2是否只对实际装运才开账单，有无重复开单或虚构交易情况发生存在或发生3是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开单估价或分摊记录销售：凭证、明细帐和日记帐；存在与发生、完整性、估价与分摊认定办理和记录现金、银行存款收入：汇款通知单办理和记录销货退回、销货折扣与折让：贷项通知单注销坏账：坏账审批表提取坏账准备图一销售与收款循环的基本业务活动销售计划处理订单信用批准供货与发货开具帐单销售调整办理收款记录销售销售单管理部门信用管理部门仓库、装运部门财务部门销售退回、折扣、折让思考：在销售与收款循环中原始单据的流传顺序和相互之间的依据关系如何？二、控制测试和交易的实质性测试（一)销货业务的内部控制和控制测试1、适当的职责分离2、正确的授权审批3、充分的凭证和记录4、凭证的预先编号注册会计师应核查销售记录是否事先连续编号、已入账的销货记录的序号是否连续或重复。5、按月寄出对账单由注册会计师观察指定人员寄送对账单和审查顾客复函档案，对于测试被审计单位是否按月向顾客寄出对账单，是十分有用的控制测试程序。6、内部核查程序注册会计师可以采用审查内部审计人员的报告或其他独立人员在他们核查的凭证上的签字等方法来实施符合性测试。职务职责功能销售部门下达销售通知单、编制销售发票通知单作为信用、仓库、运输、开票及收款等部门履行责任的依据信用部门批准赊销通过对顾客会计报表的审查或向其他信用机构查询，批准是否向顾客赊销发货部门组织发货根据信用部门批准或出纳部门的收款证明，严格按销售通知单发货货运部门运货货运文件须按顺序编号，并记入送货登记簿。应持有出门证会计部门开票根据销售发票通知单向顾客开出销售发票出纳部门收款高层管理部门坏账处理坏账冲销须经批准，且仍须登账管理，以便日后追索内审部门内部审计定期寄发对账单并及时清查差异，并进行账龄分析四个关键点上的审批1、销售发生前2、发出货物前3、价格审批4、审批权限表三销售与收款循环控制风险评价表(二)销货交易的实质性测试1、登记入账的销货业务是真实的三类可能的错误针对估计的控制弱点采取相应的交易测试程序函证或追查应收账款明细帐中的贷方发生额的记录主营业务收入明细帐发运凭证存货永续盘存记录2、已发生的销货业务均已登记入帐发运凭证－－销售发票－－主营业务明细帐3、登记入帐的销货业务的估价准确复算4、登记入帐的销货业务分类正确审核原始凭证确定具体交易类别并与账簿的实际记录比较5、销货业务的记录及时发运凭证日期－－－销售发票日期、明细帐日期核对6、销货业务已正确地记入明细账并准确地汇总明细汇总－－总帐核对三、收入循环帐户审查主营业务收入实质性测试程序1、取得或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、总帐数和明细帐合计数核对相符2、查明主营业务收入的确认原则、方法3、进行分析性复核将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审单位季节性、周期性的经营规律计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比4、获取产品价目表，抽查售价是否符合定价政策，特别关注关联方5、抽取一定数量的发票，检查开票、记帐、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同等一致，编制测试表6、实施截止测试对主营业务收入实施截止测试，其主要目的在于确定被审计单位主营业务收入的会计归属期是否正确：应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延至下期或提前至本期。把握三个日期：一是发票开具日期或者收款日期；二是记帐日期；三是发货日期，检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止测试的关键所在。选择三条路线：一是以帐簿记录为起点。从报表日前后若干天的帐簿记录查至记帐凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入帐收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。二是以销售发票为起点。从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与帐簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，有无漏记收入。三是以发运凭证为起点。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与帐簿记录，确定营业收入是否已记入恰当的会计期间，有无少记收入。应收账款的实质性测试程序1、取得或编制应收账款明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细合计数核对相符2、分析应收账款账龄3、向债务人函证应收账款函证的范围和对象应收账款在全部资产中的重要性被审计单位内部控制的强弱以前期间的函证结果函证方式的选择函证的方式肯定式函证否定式函证函证时间的选择函证的控制函证结果差异的分析对函证结果的总结和评价例题：长江公司于2000年10月份委托A会计师事务所审计公司2000年度会计报表，王华为负责人，他决定在决算日前先实施某些审计程序，包括对截止2000年11、30日应收账款进行函证，复函中有6户顾客提出了以下意见：本公司资料处理系统无法复核贵公司的对帐单所欠余额10000元已与2000年11月20日付讫大体一致经查贵公司11月30日的第25050号发票金额为7500元，系目的地交货，本公司收货日期为12月5日，因此询证函所称11月30日欠贵公司帐款之事与事实不符本公司曾于10月份预付货款2500元，足以抵付对帐单中所列两张发票的金额1500元所购货物从未收到请问：针对顾客复函中提出的意见CPA应采取何种步骤？答：（1）采取替代审计程序（2）可能是由于时间差异造成，CPA应查收款凭证，可能记错帐户（3）回答不清楚，重新函证（4）可能是客户在所有权尚未转移前认定为销售实现，查购销合同、协议（5）查预收货款是否确实收到并已入帐，如确实抵付、调帐（6）审核货运文件，查货物是否运出，如确已运出将复印件送顾客，如确未运出，旖旎感提请客户作调整处理4、请被审计单位协助，在应收账款明细表上标出至审计时已收回的应收账款金额5、检查未函证应收账款6、检查坏账的确认和处理7、抽查有无不属于结算业务的债权8、检查外币应收账款的折算9、分析应收账款明细账金额1检查应收账款在资产负债表上是否已恰当披露例题：ABC股份有限公司2003坏账准备采取期末余额百分比法，计提比例为6%，年末应收帐款为借方余额2100万元；其他应收款借方余额1692万元；坏账准备贷方余额1260万元；预收帐款贷方余额1350万元，其明细情况如下：预收帐款——A2100万元——B1000万元——C--2000万元——D190万元——E60万元——————————————————————合计1350万元坏账准备的实质性测试程序1、检查坏账准备的计提2、检查坏账损失3、检查长期挂账应收账款4、检查函证结果5、分析性复核6、确定坏账准备的披露是否恰当四、其他相关账户审计应收票据审计应收票据的审计目标应收票据的实质性测试程序核对报表数、总账数和明细账合计数是否相符监盘库存票据部分函证检查有疑问的票据检查利息收入是否正确入账对于已贴现的应收票据，检查其贴现额与利息额的计算是否正确外币折算是否正确检查应收票据在资产负债表上的披露是否恰当预收账款审计应交税金审计其他应交款审计主营业务税金及附加审计营业费用审计其他业务审计作业某会计师事务所在ABC公司应收账款进行审计时了解到，该公司年末应收账款有300个明细账，金额共计3200万元，总资产为8000万元。上年审计中发现函证的差异较大，有关内部控制也不够健全，上年虽提交了管理建议书，但ABC公司并没有按照建议对内部控制进行改进和完善。应收账款明细账中的部分情况如下：—甲：余额80万元，账龄6个月；—乙：余额20万元，账龄9个月；—丙：余额3万元，账龄3个月；—丁：余额2万元，账龄1年零10个月。作业试问：（1）对应收账款进行函证时，有三种方案一是函证30个客户；二是函证50个客户；三是函证100个客户。你认为函证多少客户最为适宜？为什么？（2）若上述甲、乙、丙、丁均是函证对象，你认为应分别对他们采用何种方式函证？为什么？（3）若乙公司回函表示该笔款项已于10月24日付讫，你认为ABC公司账上尚有20万元余额的原因是什么？注册会计师应如何对此进行处理？以下是B股份有限公司内部控制的部分内容,摘录如下：（1）采购部门收到经批准的请购单后，由其职员E进行询价并确定供应商，再由其职员F负责编制和发出预先连续编号的订购单。（2）出纳人员J根据审批单据办理支付手续，登记现金和银行存款日记账，并在每月末编制银行存款余额调节表，交会计主管审核。（3）生产部门向仓库提交经批准的预先连续编号的一式三联领料单。仓库发出原材料后，将其中两联领料单分送领料部门和会计部门，一联留存仓库。（4）根据批准的顾客订单，销售部编制预先连续编号的一式三联现销或赊销销售单，经销