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1财务报表审计的组织形式有两种：账户法循环法销售与收款循环；采购与付款循环存货与仓储循环；筹资与投资循环货币资金审计在注册会计师得出报表整体公允表达的结论之前，必须实现各类交易的审计目标和各个账户余额的审计目标2两种审计组织方式的比较账户法循环法操作方便与对内控了解、测试及风险评价过程吻合与对内控了解、测试及风险评价过程严重脱节提高工作效率和效果3“银广夏”事件回顾银广夏(银川)实业股份有限公司通过伪造从材料购进到生产、销售、出口，包括购销合同、出口报关单、增值税专用发票、免税文件和金融票据等手段，虚构主营业务收入，虚构巨额利润等手段，从1998—2000年虚构利润分别为1176万元、17782万元和56704万元，共计76262万元。4专题一销售与收款循环审计5一、销售与收款循环的特点二、销售与收款循环的内部控制及控制测试三、销售与收款循环的实质性程序四、主要报表项目的实质性程序主要内容6一、销售与收款循环的特点1、不同行业的收入来源方式？2、销售与收款循环中包括哪些主要的业务活动？3、这些业务活动涉及哪些主要的会计凭证和会计记录？7第一节销售与收款循环的特性一、主要凭证和会计记录1.顾客订货单：顾客提出的书面购货要求。2.销售单：列示顾客所订商品名称、规格、数量的凭证。（销售方内部处理业务的依据）3.发运凭证：发货时编制的反映发出商品信息的凭据。（多联，开具账单的依据）4.销售发票：已售商品的规格、数量、金额、运费、保险费、开票日期、付款条件等，是记录销售业务的基本凭证。5.商品价目表：列示已经授权批准的，可供销售的各种商品的价格清单。6.贷项通知单：表示因销货退回或经批准的折让引起的应收销货款减少的凭证。（与发票格式相同）8一、主要凭证和会计记录7.应收账款明细账：按顾客设置明细账。8.主营业务收入明细账：记录销售交易，按销售商品的品种、类别设明细。9.折扣与折让明细账：销售折扣、销售折让10.汇款通知书：与销货发票一起寄给顾客并于付款时寄回第一节销售与收款循环的特性9销售与收款循环主要凭证和会计记录原始凭证记账凭证客户订购单、销售单、发运凭证（提货单）、销售发票、贷项通知单转账、收款凭证账簿应收账款账、主营业务收入、折扣与折让、现金、银行存款明细账其他商品价目表、应收账款账龄分析表、汇款通知书、坏账审批表、客户月末对账单10二.销售与收款循环的主要业务活动接受顾客订单批准赊销信用供货运货为顾客开账单记录销售办理记录收入办理记录销售退回折让折扣注销坏账提取坏账准备管理层授权按销售单供货按销售单装运发票连续编号业务活动的详细内容11二.销售与收款循环的主要业务活动二、涉及的主要业务活动这部分学习的思路，可概括为五个关键词：环节、部门、凭证、措施、认定。环节决定部门，部门产生凭证，对凭证采取措施，措施又影响认定。（一）接受顾客订单顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。顾客的订单一般交给销售部门，但只是符合企业管理层的授权标准的订单才能被接受。一般企业会有一个经过授权批准的顾客的名单，不在名单上的顾客的订单，一般是经过销售主管批准销售。经过批准的订单，由销售部门根据该订单编制销售单。12二、涉及的主要业务活动（二）批准赊销信用赊销批准是由信用管理部门根据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额度进行的。在已授权的信用额度内的赊销，信用管理部门的职员就可以批准；如果赊销超过了已授权的信用额度，就需要信用管理部门的负责人批准。设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因此，这些控制与应收账款余额的“计价和分摊”认定有关。二.销售与收款循环的主要业务活动13二、涉及的主要业务活动（三）按销售单供货仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货。因此，已批准销售单的一联通常送达仓库。企业在收到顾客订单后，就立即编制一份预先编号的一式多联的销售单，分别用于：（１）批准赊销（２）审批发货（３）记录发货数量（４）向顾客开具账单等。二.销售与收款循环的主要业务活动14二、涉及的主要业务活动（四）按销售单装运货物装运凭证是指一式多联的、连续编号的提货单，可由电脑或人工编制，通常由装运部门保管。只有出示经过批准的装运凭证，大门把守人员才允许出门。我们在这里涉及到的连续编号的销售单、出库单以及装运凭证．我们要注意单子上的内容。如果单子上有金额，我们就可以证明“准确性”和“计价与分摊”认定。出库单和装运凭证一般都是写品名、规格和数量，连续编号的装运凭证和出库单可以证明“存在”、“发生”和“完整性”认定。二.销售与收款循环的主要业务活动15二、涉及的主要业务活动（五）向顾客开具账单开具账单包括根据销售单和装运凭证编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。这项功能主要针对的问题是：１、是否对所有装运的货物都开具了账单（即“完整性”认定问题）2、是否只对实际装运的货物才开具账单，有无重复开具账单或虚构交易（即“发生”认定问题）3、是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单。（即“准确性”认定问题）二.销售与收款循环的主要业务活动16二、涉及的主要业务活动（五）向顾客开具账单：编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。开具账单应设立以下的控制程序：1、开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单；2、依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；3、独立检查销售发票计价和计算的正确性；4、将装运凭证上的商品总数与相应的销售发票上的商品总数进行比较。（核对商品数量）注意：这些控制与销售交易的“发生”、“完整性”、“准确性”认定有关。开票部门应当是独立于销售、装运、仓库以及财务的一个单独的部门。二.销售与收款循环的主要业务活动17二、涉及的主要业务活动（六）记录销售包括区分赊销、现销。记录销售即记账和登账。记录销售的控制程序包括以下内容：1、只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。2、控制所有事先连续编号的销售发票。3、独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。4、记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。二.销售与收款循环的主要业务活动18二、涉及的主要业务活动（六）记录销售5、对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。6、定期独立检查应收账款明细账与总账的一致性。7、定期向顾客寄送账单，并要求顾客将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。以上这些控制与“发生”、“完整性”、“准确性”以及“计价与分摊”认定有关。说明：“准确性”是与交易或事项相关的审计目标；“计价与分摊”是与账户余额相关的审计目标；二.销售与收款循环的主要业务活动19二、涉及的主要业务活动（七）办理和记录现金、银行存款收入在防止收款人员收到款项但是不入账方面，汇款通知单起着很重要的作用。这里的汇款通知单是指企业在向顾客开具销售发票时同时交给顾客一张汇款通知单，当顾客实际向银行支付货款后，由顾客寄给财务部门不负责收款的人。汇款通知单应该连续编号。二.销售与收款循环的主要业务活动20二、涉及的主要业务活动（八）办理和记录销售退回、销售折扣与折让发生此类事项时，必须经授权批准，并应确保办理此事有关的部门和职员各司其职，负责办理销售退回的人员一定不能负责会计记录，也就是分别负责控制实物流和会计处理。在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键作用。贷项通知单应连续编号。（九）注销坏账对这些坏账，正确的做法应当是获取货款无法收回的确凿证据，经适当批准后注销。二.销售与收款循环的主要业务活动21二、涉及的主要业务活动（十）提取坏账准备坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款。二.销售与收款循环的主要业务活动22主要业务活动主要凭证和记录接受顾客订单批准赊销信用供货装运货物向顾客开具账单主要业务活动与相应的凭证和会计记录商品价目表、销售发票经批准的销售单顾客订货单、销售单销售单发运凭证23办理和记录现金及银行存款收入顾客月末对账单、汇款通知、收款凭证、现金及银行存款日记账办理和记录销货退回及折扣折让记录销售转账凭证、应收账款及主营业务收入明细账贷项通知单、折扣折让明细账注销坏账主要业务活动主要凭证和记录主要业务活动与相应的凭证和会计记录坏账审批表注意!业务活动的控制目的及与认定的关系24应收票据资产负债表应收账款预收账款应交税费利润表营业收入营业税金及附加销售费用销售与收款循环涉及的报表项目长期应收款25二、销售与收款循环的内部控制及控制测试销售与收款业务循环销货交易的实质性程序销货内控及测试收款的实质性程序收款内控及测试26评估重大错报风险收入交易和余额存在的固有风险可能包括：（1）管理层对收入造假的偏好和动因；（2）收入的复杂性；（3）管理层凌驾于控制之上的风险；（4）采用不正确的收入截止；（5）低估应收账款坏账准备的压力；（6）舞弊和盗窃的风险；（7）款项无法收回的风险；（8）发生错误的风险；（9）隐瞒盗窃的风险；（10）债务担保。27控制测试基本要求以内部控制目标为起点的控制测试结合关键内部控制点选择适应的测试方法以风险为起点的控制测试根据交易中存在的风险，选择适应的测试方法来验证28（一）适当的职责分离销售、发货、收款部门或岗位谈判人员（两人以上）与订立合同人编制发票通知单与开具发票人员销售与收款人员应收票据取得和贴现与票据保管人销货交易的内部控制和控制测试测试方法：观察29（二）正确的授权审批赊销业务发货业务销售价格、销售条件、运费、折扣等在授权范围内授权批准（三）充分的凭证和记录（四）凭证的预先编号（五）按月寄出对账单注意：控制目的检查凭证清点凭证观察30（六）内部核查程序内部会计控制规范——销售与收款（试行）规定的内部核查主要内容1、有无混岗现象2、业务授权批准制度的执行情况3、销售的管理情况：信用政策、销售政策的执行4、收款的管理情况5、销售退回的管理情况检查内审报告或核查签字31《内部会计控制规范－销售与收款》规定1、及时办理收款业务2、销售收入及时入账，不得设账外账、不得擅自坐支现金，销售人员应避免接触销售现款3、应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度收款交易的内部控制324、按客户设置应收账款台账，及时登记客户情况5、建立坏账报告制度6、登记注销坏账，做到账销案存7、应收票据的取得和贴现必须经由保管应收票据以外的主管人员的书面批准8、建立往来款项函证制度33三、销售与收款循环的实质性程序销售与收款交易的实质性分析程序（1）识别需要运用实质性分析程序的账户余额或交易（2）确定期望值（3）确定可接受的差异额（4）识别需进一步调查的差异并调查异常数据关系（5）调查重大差异并作出判断（6）评价分析程序的结果34(一)登记入账的销货交易真实性测试销货交易的细节测试账簿凭证（逆查）主营业务收入发运凭证及佐证凭证存货抽取情况１：未曾发货却已登记入账35追查应收账款明细账中贷方发生额的记录销货交易的细节测试销货交易记录清单情况２：销货交易重复入账注意：编号情况３：向虚构的顾客发货主营业务收入销售单赊销和发货审批手续？36（三）登记入账的销售交易均经正确计价（二）已发生的销货交易均已入账（完整性测试)凭证账簿（顺查）销货交易的细节测试按订货数量发货、按发货数量开具账单、按账单上的数额入账发运凭证销售发票副本主营业务收入37商品规格、数量和顾客代号销货交易的细节测试测试方法：复算主营业务收入明细账合计应收账款明细账发票存根经过批准的商品价目表单价发运凭证合计数38应收账款（四）登记入账的销货交易分类恰当销货交易的细节测试（五）销货交易的记录及时原始凭证账簿记录业务类型上述两项测试可与计价测试一并进行提货单或发运凭证日期销货发票存根日期主营业务收入39（六）销货交易入账和汇总的正确性测试销货交易的细节测试注意：过账汇总目标与其他目标的区别收入明细账加总收入总账应收账款明细账现金、银行存款明细账40目标区别认定过账、汇总目标仅限于加总主营业务收入、应收账款明