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第二章增值税第一节增值税概述一、增值税的概念增值税是以增值额为课税对象，对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物征收的一种税。二、增值税的产生和发展最初是由美国耶鲁大学教授托马斯·S·亚当斯和德国商人威尔海姆·范·西门子博士于第一次世界大战结束后提出的，但他们的建议最初并未得到官方的认可和支持。直到1954年才在法国正式实施。法国的增值税是在原有周转税制实施过程中逐步形成的。周转税的特点是按每一交易环节的营业全额为计税依据，它带有阶梯式重复征税的弊端。我国新的增值税制度从1994年1月1日起在全国范围内统一实行。三、增值税的类型根据对购入固定资产的不同处理分为消费型增值税——允许将购置的用于生产的固定资产的价值或已纳税款一次性全部扣除；计税依据相当于消费资料，故得名；西方发达国家多采用；彻底消除重复课税、鼓励投资、加速设备更新。收入型增值税——允许扣除固定资产的当期折旧部分的价值或已纳税款；计税依据相当于国民收入，故得名。生产型增值税——不允许扣除固定资产的价值或已纳税款；计税依据包括消费资料和生产资料，与国民生产总值一致，故得名；我国采用。四、我国增值税的特点增值税对商品的增值额征税增值税具有征收的广泛性和连续性增值税具有同一商品税负的一致性五、我国增值税的计税方法直接计税法——加法、减法间接计税法——购进扣税法，采用凭增值税专用发票或其他合法扣税凭证注明税款进行抵扣的办法计算应纳税款。第二节增值税的纳税人一、纳税义务人增值税的纳税义务人为单位、个人、外商投资企业和外国企业、承租人和承包人、扣缴义务人。二、增值税纳税人的分类按照增值税纳税人的生产经营规模及财会核算健全程度，根据《增值税暂行条例》及其实施细则的规定，增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两类。纳税人一经认定为正式一般纳税人，不得再转为小规模纳税人。规模标准财务标准小规模纳税人1、以货物生产为主，全年应税销售额50万以下2、以货物批发、零售为主，年应税销售额80万以下会计核算不健全一般纳税人1、以货物生产为主，全年应税销售额50万以上2、以货物批发、零售为主，年应税销售额80万以上会计核算健全三、小规模纳税人的认定从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在50万以下的从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万以下的年应税销售额不足80万的小规模商业企业，无论会计核算是否健全，均不得认定为一般纳税人年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人视同小规模纳税人纳税；、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。四、一般纳税人的认定对于从事货物生产、年应税销售额超过30万元的小规模纳税人，如果会计核算健全，并能提供准确的税务资料的，经主管税务机关批准，可以被认定为一般纳税人。销售免税货物纳税人不办理一般纳税人认定手续被认定为一般纳税人以后，如果违反专用发票管理规定或会计核算不健全，可以取消其使用专用发票的权利并不允许其抵扣进项税。已开业的小规模企业，其年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应在次年1月底以前申请办理一般纳税人认定手续。一般纳税人的分支机构——年应税销售额未超过规定标准的分支机构可以向其机构所在地主管税务机关申请办理一般纳税人手续的条件是：（1）纳税人总分支机构实行统一核算；（2）总机构年应税销售额超过小规模纳税人标准；（3）分支机构是商业企业以外的其他企业。成品油加油站——从2002年1月1日起，对从事成品油销售的加油站，一律按增值税一般纳税人征税。四、一般纳税人的认定五、新办商贸企业增值税一般纳税人的认定及管理2004年8月1日以后，新办商贸企业不再实行按预计年销售额认定增值税一般纳税人的办法，而是根据其不同条件分三种情况实行分类认定管理：（1）对新办的小型商贸企业自税务登记之日起一年内，只能认定为小规模纳税人，如一年内实际销售额达到180万元，方可申请一般纳税人资格认定，并进入纳税辅导期。至少6个月的纳税辅导期结束后，才可按照正常的一般纳税人管理。（2）对于符合条件的新办商贸零售企业和大中型商贸企业，可以直接认定为一般纳税人，并进入纳税辅导期，然后转为正式的一般纳税人。新办商贸零售企业的条件是：设有固定经营场所和拥有货物实物。大中型商贸企业的条件是：注册资金500万元以上、人员50人以上。（3）对同时符合四个条件（经营规模较大、拥有固定的经营场所、固定的购销渠道、完善的管理和核算体系）的大中型商贸企业可直接按照正常的一般纳税人管理。五、新办商贸企业增值税一般纳税人的认定及管理不含税的销售额及购进额设x为增值率，s为销售额，p为购进额，s和p不含税。假设一般纳税人的适用税率为17%,小规模纳税人的适用税率是3%。一般纳税人增值率定义为:x=(s-p)÷s一般纳税人应纳税额=s×17%-s×（1-x）×17%小规模纳税人应纳税额=s×3%应纳税额无差别平衡点：s×17%-s×（1-x）×17%=s×3%含税的销售额及购进额s÷(1+17%)×17%-s÷(1+17%)×（1-x）×17%=s÷(1+3%)×3%纳税人身份选择第三节增值税的征税范围一、增值税征税范围的一般规定1、销售货物(1)有形动产，不包括无形资产和不动产(2)有偿转让货物的所有权(3)视同销售行为2、进口货物3、提供加工、修理修配劳务二、增值税征收范围的特殊规定视同销售行为：货物销售一般是指货物所有权已经发生转移并能取得经济补偿的经济活动。但在税法上，有些情况下即使货物并没有对外销售或者所有权并没有发生转移，或者货物所有权虽然转移但并未获得报偿的行为也属于销售行为，要视同销售征税。对于这些非销售行为，税法要作为销售行为，纳入增值税的征税范围是因为，如果不这样处理，纳税人就会利用这些行为来逃避税收。1、货物代销（1）无论委托代销还是受托代销，都应视同销售，缴纳增值税。（2）如果不把这两种行为看作是货物销售，那么货物的买卖双方就会把正常的购销行为伪装成委托代销和受托代销行为，从而逃避应纳的增值税。2、货物在内部异地调拨（1）在一般情况下，总分支机构间的货物调拨只是货物的内部的调拨，没有发生货物所有权的转移，不应看作销售，也不应征收增值税。（2）如果总机构和分支机构不在同一县（市），而将货物从一个机构移送到另一个机构并用于销售的内部调拨，应视同销售征收增值税。二、增值税征收范围的特殊规定3、货物的外部使用和产品的内外部使用二、增值税征收范围的特殊规定混合销售行为1、混合销售的概念混合销售是指一项行为既涉及征增值税的货物销售又涉及不征增值税的劳务提供。例如装饰材料商店，在销售一批装饰材料的同时，还向同一顾客提供目前不征增值税的运输和安装服务，这一项行为被称为混合销售行为。例如某建筑安装公司对客户采取包工包料方式提供装修服务，则该项业务因为同时涉及征收增值税的材料销售业务和不征收增值税的建筑劳务，因此也属于混合销售行为。混合销售行为2、混合销售的税务处理（1）混合销售行为是否征收增值税，主要取决于发生该行为的主体是否是一个主要缴纳增值税的纳税人。如果该主体是一个缴纳增值税的纳税人，则其所发生的混合销售行为，应缴纳增值税；反之，如果该主体是一个缴纳营业税的纳税人，则其所发生的混合销售行为，应缴纳营业税。（2）纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，最终由国家税务总局所属征收机关确定。二、增值税征收范围的特殊规定兼营非应税劳务行为同时从事销售应税货物（或应税劳务）和提供非应税劳务，两者之间没有紧密的从属关系。行为判定税务处理混合销售强调统一销售行为中存在两类经营项目的混合，二者有从属关系依纳税人经营主业，只征一种税（例外情形）兼营非应税劳务强调统一纳税人的经营活动中存在两类经营项目，二者无直接从属关系依纳税人核算水平，如能分别核算的分别征收增值税和营业税；未分别核算的由主管税务机关核定其货物的销售额和营业税的营业额。二、增值税征收范围的特殊规定二、增值税征收范围的特殊规定特殊的销售项目1、货物期货（包括商品期货与贵金属期货）中的实物交割2.银行销售金银的业务典当行的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务集邮商品的生产，以及邮政部门以外的其他单位和个人销售集邮商品第四节增值税的税率与征收率一、增值税的税率现行增值税的税率分为三档：一是一般货物和应税劳务适用的基本税率为17%；二是属于特定货物适用的低税率为13%；三是出口货物适用零税率。低税率1.基本生活用品（1）粮食、食用植物油和鲜奶。（2）基本生活能源产品。包括自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气和居民煤炭用品。2.精神产品——图书、报纸和杂志3.初级农产品——种植业、养殖业、林业、牧业和水产业生产的各种植物、动物的初级产品。4.农业生产资料——农业生产资料，包括饲料、化肥、农药、农机（不包括农机零部件）、农膜。5.矿产品——包括金属矿采选产品和非金属矿采选产品。（改为17%）零税率增值税条例规定，除国务院另有规定的以外，纳税人出口货物适用零税率。所谓国务院的另有规定，是指对原油、援外出口物资、国家禁止出口的货物（包括天然牛黄、麝香、铜及铜基合金、白金等）和糖的出口，不适用零税率，仍按规定税率征收增值税。二、增值税的征收率征收率不是税率，而是为了简化对小规模纳税人销售货物行为计算增值税所采用的征收比例。小规模纳税人无论是工业企业还是商业企业，实行同一的征收率3%。三、免税农业生产者销售的自产农产品（注意必须是“自产”）避孕药品和用具古旧图书（注意必须是古旧）直接用于科学研究、科学实验和教学的进口仪器和设备（注意用途）外国政府、国际组织无偿援助的进口仪器和设备符合国家产业政策要求的国内投资项目，在投资总额内进口的自用设备。（2009年1月1日起废除）由残疾人组织直接进口供残疾人主用的物品（注意“两个残疾人”）个人销售的自己使用过的除小汽车、摩托车、游艇以外的物品第五节一般纳税人应纳税额的计算当期应纳增值税税额＝当期销项税额-当期进项税额一、销项税额的计算当期销项税额＝不含税销售额×增值税税率不含税销售额=含税销售额/（1+税率）（一）一般销售方式下的销售额增值税的应税销售额，是指纳税人销售货物或者提供应税劳务而向购买方收取的全部价款和价外费用。凡价外费用，无论以什么名目收取，也无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。不作为应税销售额的价外费用（1）纳税人向购买方收取的增值税税额。（2）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。（3）销售方垫付的同时符合两个规定条件的运费。由于运费既涉及销售额，又涉及进项税额，很容易混淆，因此，要特别注意运费究竟是收取的还是支付的：如属于收取的运费，一般计入销售额，与销项税额有关；如属于支付或发生的运费，可能与进项税额有关。对于代为支付的运费，在收取时如符合规定条件的，不计入销售额；否则应计入销售额。（二）特殊销售方式下的销售额1、采取折扣方式销售2、采取以旧换新方式销售纳税人采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额注意：对于金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。纳税人采取还本销售方式销售货物，不得从销售额中扣除还本支出。3、采取还本销售方式销售4、采取以物易物方式销售以货易货，双方都应作正常的购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算应纳或应扣的增值税税额。需要说明的是，对于换入的货物，如果能够取得增值税专用发票的，可以抵扣其进项税额；如果未能取得增值税专用发票的，则不得抵扣其进项税额。5、包装物押金是否计入销售额纳税人为实现货物销售而出租、出借包装物所收取的押金，是一种价外费用。纳税人收取押金的目的不是为了获得来自包装物本身的经营收入而是为促使购货方及时归还包装物，以便周转使用。因此，对于“未逾期”的包装