11第十一章国际税收简述

财政学中国金融出版社12019/9/27第十一章国际税收简述第四节国际避税与反避税第二节税收管辖权的分类第一节国际税收的产生与发展第三节国际重复征税的产生和消除第五节国际税收协定财政学中国金融出版社22019/9/27通过本章的学习，要求学生了解国际税收的含义及其产生与发展，认识税收管辖权的分类，掌握国际重复征税产生的原因及其减除方法，熟悉国际避税的常用手段和国际税收协定的相关内容。学习目标学习目标财政学中国金融出版社32019/9/27第一节国际税收的产生与发展一、国际税收的概念国际税收是指两个或两个以上国家与从事跨国经济活动的纳税人之间形成的征纳关系，以及由此引发的国家间关于税收利益的分配关系。具体来说，它包括如下三层含义：第一，国际税收同税收一样，必须凭借政治权力来进行分配；第二，国际税收以国际间的经济贸易交往为存在的前提；第三，国际税收是关于国家之间的税收利益分配关系。财政学中国金融出版社42019/9/27第一节国际税收的产生与发展二、国际税收关系的产生和发展国际税收既是一个经济范畴，又是一个历史范畴。它不是自国家税收产生以来就有的，而是伴随着国家间经济贸易活动的发展和扩大而产生和发展的。国际税收比税收的历史要短得多，它是国际经济交往发展到一定历史阶段的产物。财政学中国金融出版社52019/9/27第一节国际税收的产生与发展二、国际税收关系的产生和发展原始的关税19世纪末至20世纪初截至2008年底•原始的关税是国际税收起源的典型形态，在货物进出国境时它承担了国家之间税收分配的功能。随着国际经济贸易活动的发展，资金、技术和劳务在国际上的流动，致使纳税人的所得、收入来源没有固定的地域界限。当一个纳税人的收入来源于多个国家时，由于不同的国家采取不同的税收管辖权，往往导致多个国家对同一笔跨国所得行使征税权。在这种情况下，一个国家对征税权的运用，必然会影响其他相关国家的经济利益，形成了国家与国家之间的税收分配关系。•19世纪末至20世纪初，随着国际经贸关系的迅速发展，税收的国际化问题日益突出，国际税收问题逐渐被各国政府所重视。第二次世界大战后，世界经济格局发生了重大变化，资本的国际流动多样化，发达国家海外投资的扩大，跨国经营迅速发展，收入国际化趋势越来越明显。加上各国的所得税制度日益完善，税收的国际化问题不仅被各国政府所重视，而且许多国家单方面采取措施处理有关国际税收问题。为了公正合理地解决跨国税收分配，世界各国通过相互联系与合作，逐步形成了一系列处理单边或多边税收关系的准则和惯例，包括双边税收协定的签订、多边税收协定的签订、《联合国范本》和《经济合作与发展组织范本》的制定等，至此，就形成了国际税收关系的基本框架。•截至2008年底，世界各国签署的双边税收协定已达5000个左右，而且还在以每年150个的平均速度增加。双边税收协定数量的增加，主要是基于三个原因，一是对原有协定进行修订，二是大量的新协定的签订，三是越来越多的发展中国家参加到缔结协定的行列。截至2009年底，中国对外签订的此类税收协定达到100多项，而且随着对外交往的进一步扩大，此类协定的签订将会继续下去。财政学中国金融出版社62019/9/27第二节税收管辖权的分类一、税收管辖权的概念及原则（一）税收管辖权的含义所谓税收管辖权是指主权国家根据其法律所拥有和行使的征税权力，即主权国家有权按照各自政治、经济和社会制度，选择最适合本国权益的原则确定和行使其税收管辖权，规定纳税人、课税对象及应征税额，外国无权干涉。财政学中国金融出版社72019/9/27第二节税收管辖权的分类一、税收管辖权的概念及原则（二）税收管辖权的确立原则1.属地原则2.属人原则•属地原则是指一个主权国家以地域的概念作为其行使征税权力的指导原则。按属地原则，一国政府行使其征税权力时，必须受这个国家的领土疆界内的全部空间范围（包括领陆、领空、领海）的制约。一国政府只能对在上述空间范围内发生的所得和应税行为行使征税权力，而不论纳税人是否是该国的公民或居民。•属人原则是指一个主权国家以人员的概念作为其行使征税权力的指导原则。按属人原则，一国政府在行使其征税权力时，必须受人的概念范围制约，即只能对该国的居民或公民（包括自然人和法人）获取的所得行使征税权力，而不论这些居民或公民的经济活动是否发生在该国领土疆域以内。财政学中国金融出版社82019/9/27第二节税收管辖权的分类二、税收管辖权的类型（一）地域管辖权一个主权国家按照领土原则（又称属地原则）所确立起来的税收管辖权，称为地域管辖权。在实行地域管辖权的国家，以收益、所得来源地或财产存在地为征税标志。也就是说，它要求纳税人就来源于本国领土范围内的全部收益、所得和财产缴税。财政学中国金融出版社92019/9/27第二节税收管辖权的分类二、税收管辖权的类型（二）居民管辖权所谓居民管辖权，就是一个主权国家按照属人原则所确立的税收管辖权。该原则规定，在实行居民管辖权的国家，只对居住在本国的居民，或者属于本国居民的一切收益、所得和财产征税，而不必考虑是否在本国居住。换言之，一个国家征税的范围可以跨越国境，只要是属于本国居民取得的所得，不论是境内所得还是境外所得，国家均享有征税的权力。财政学中国金融出版社102019/9/27第二节税收管辖权的分类二、税收管辖权的类型（三）双重管辖权所谓双重管辖权，就是一国政府同时运用地域管辖权和居民管辖权，即对本国居民，运用居民管辖权，对其境内、境外的收益、所得和财产征税。对本国非居民（外国居民），则运用地域管辖权，对其在该国境内取得的收益、所得和财产征税。财政学中国金融出版社112019/9/27第三节国际重复征税的产生和消除一、国际重复征税的产生国际重复征税问题产生的主要原因，是有关国家对同一或不同跨国纳税人的同一课税对象或税源行使税收管辖权的交叉重叠或冲突。这种税收管辖权的重叠主要有以下几种形式：(1)收入来源地管辖权与居民管辖权的重叠。(2)居民管辖权与居民管辖权的重叠。(3)收入来源地管辖权与收入来源地管辖权的重叠。(4)当一个纳税人同时具有两个国家国籍的情况下，也会造成这两个国家同时对其行使公民管辖权的交叉或重叠，造成国际重复征税。财政学中国金融出版社122019/9/27第三节国际重复征税的产生和消除二、消除国际重复征税的方法（一）抵免法抵免法是指居住国政府，允许本国居民在本国税法规定的限度内，用已缴非居住国政府的所得税和一般财产税税额，抵免应缴本国政府税额的一部分。国内所得应纳税额＝国内外应税所得额×本国税率-允许抵免已缴国外税额财政学中国金融出版社132019/9/27第三节国际重复征税的产生和消除二、消除国际重复征税的方法（一）抵免法抵免法分为两种类型：一是全额抵免。即本国居民在境外缴纳的税款，可以按照本国税法规定计算出的应缴税款，予以全部免除。二是普通抵免。本国居民在汇总境内、境外所得计算缴纳所得税或一般财产税时，允许扣除其来源于境外的所得或一般财产收益按照本国税法规定计算的应纳税额，即通常所说的抵免限额，超过抵免限额的部分不予扣除。财政学中国金融出版社142019/9/27第三节国际重复征税的产生和消除二、消除国际重复征税的方法（一）抵免法全额抵免和普通抵免的区别在于普通抵免要受抵免限额的限制。当国外税率高于本国税率时，只能按照国内税法计算的抵免额，来抵免在国外已缴纳的税款，而全额抵免则不受此限制。还有一种方法是税收抵免的延伸或扩展被称之为税收饶让。税收饶让是指一国政府对本国纳税人在国外得到减免的那一部分所得税，视同在国外己缴税款，同样给予抵免待遇，不不再按本国规定的税率补征。财政学中国金融出版社152019/9/27第三节国际重复征税的产生和消除二、消除国际重复征税的方法（二）免税法免税法是居住国政府对本国居民来源于非居住国政府的跨国收益、所得或一般财产价值，在一定的条件下，放弃行使居民管辖权，免予征税，免税法以承认非居住国地域管辖权的唯一性为前提。财政学中国金融出版社162019/9/27第三节国际重复征税的产生和消除二、消除国际重复征税的方法（二）免税法免税方法包括两种具体形式：一是全额免税法。二是累进免税法。（1）全额免税方法。国内所得应纳税额＝国内所得额×本国税率（2）累进免税方法。国内所得应纳税额＝（国内外应税所得额×本国税率）×(国内所得额÷国内外所得额)财政学中国金融出版社172019/9/27第三节国际重复征税的产生和消除二、消除国际重复征税的方法（三）扣除法扣除法是居住国政府在行使居民管辖权时，允许本国居民用已缴非居住国政府的所得税或一般财产税税额，作为向本国政府汇总申报应税收益、所得或财产价值的一个扣除项目，就扣除后的余额，计算征收所得税或一般财产税。国内所得应纳税额＝（国内外应税所得额-已缴国外税额）×本国税率财政学中国金融出版社182019/9/27第三节国际重复征税的产生和消除二、消除国际重复征税的方法（四）减免法减免法又称低税法，即一国政府对本国居民的国外所得在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的税率征税，对其国内所得则按正常的标准税率征税。显然，一国对本国居民来源于外国的所得征税的税率越低，越有利于缓解国际重复征税。但由于减免法只是居住国对已缴纳国外税款的国外所得按较低的税率征税，而不是完全对其免税，所以它与扣除法一样，也只能减轻而不能免除国际重复征税。目前它只是在个别国家的国内法中有所体现。财政学中国金融出版社192019/9/27第四节国际避税与反避税一、国际避税的含义国际避税是避税活动在国际范围内的延伸和扩展，它是指纳税人利用两个或两个以上国家的税法和国家间的税收协定的差别、漏洞、特例和缺陷，规避或减轻其全球总纳税义务的行为。由于国际避税的合法性已为越来越多的国家政府所否定，因此很多国家制定了有关反国际避税的条例或规定。财政学中国金融出版社202019/9/27第四节国际避税与反避税二、国际避税的主要方式(一)自然人的国际避税方式1.避免成为税收居民2.转移财产的所在地点3.利用某些制度的漏洞财政学中国金融出版社212019/9/27汤姆为避免成为任何一国的居民，便根据各国在居民身份判定方面的标准不同来避税。A国规定在该国居住满1年的为该国居民，B国规定在该国居住满半年的为该国居民，C国规定在该国居住满半年为该国居民。汤姆就选择在A国居住7个月，B国居住3个月，C国居住2个月，从而避免三国居民身份的认定，不负担各该国的税负。可见，由于对自然人居民身份判定的标准不同，在同样实行居民管辖权的国家里，其居住时间长短规定不一。有的人可以通过多国间旅行，甚至长期居住在船上或游艇上的方式，来避免纳税，从而成为“税收难民”。财政学中国金融出版社222019/9/27第四节国际避税与反避税二、国际避税的主要方式(二)法人的国际避税方式1.避免成为税收上的居民2.通过转让定价的手段避税3.选择有利的企业组织形式4.利用电子商务避税财政学中国金融出版社232019/9/27第四节国际避税与反避税三、国际反避税的措施(一)防止逃避居民税收管辖权防止通过住所或居所的避免和国际迁移逃避居民税收管辖权的措施比较简单，就是对本国居民放弃本国住所或居所的自由作出限制性规定。如荷兰政府规定，准许本国企业在战时或其它类似祸害发生时迁移到荷属领地，而不作避税处理，但对于其他理由的迁移，一般认为是以避税为目的，而不予承认，仍连续负有纳税义务。财政学中国金融出版社242019/9/27第四节国际避税与反避税三、国际反避税的措施(二)运用正常交易价格原则调整转让定价转让定价是跨国纳税人最常见的避税手段，为了对抗这一避税方法，多数国家在税法上赋予税务机关根据“正常交易原则”对转让定价和成本费用人为分配进行重新调整的权力，使跨国关联公司在各国经济实体的利润额尽可能符合各自的实际经营情况，使各国都能征到理应征到的一份税额，从而也排除跨国公司通过转让定价和成本费