其他综合收益

立信会计师事务所管理有限公司会计政策研究中心2009/11第1页共8页资本公积中有关“其他综合收益”项目的鉴别指引会计政策研究中心财政部于2009年6月11日颁布了《关于印发企业会计准则解释第3号的通知》（财会[2009]8号）。该文件第七点“利润表应当做哪些调整？”规定，企业应当在利润表“每股收益”下增列“其他综合收益”项目与“综合收益总额”项目。目前，财政部尚未对其他综合收益的明细内容作出具体规定。为使审计人员理解该项规定，我们列举了企业会计准则、企业会计准则讲解、企业会计准则解释等文件中所涉及的资本公积等项目中应当归集计入“其他综合收益”项目的内容，供审计人员参考。一、相关定义1．其他综合收益“其他综合收益”反映企业根据企业会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额。—相关规定：《关于印发企业会计准则解释第3号的通知》2．利得利得是指由企业非日常经营活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。—相关规定：《企业会计准则—基本准则》第27条3．损失损失是指由企业非日常经营活动所发生的，会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益流出。—相关规定：《企业会计准则—基本准则》第27条二、归属于“其他综合收益”的项目主要包括：（一）资本公积（其他资本公积）——可供出售金融资产的公允价值变动额；1、可供出售金融资产账面价值与公允价值的差额计入资本公积—相关规定：关于印发《企业会计准则解释第1号》的通知八、企业在股权分置改革过程中持有的限售股权如何进行处理？答：企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权，应当作为长期股权投资，视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算；企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产，其公允价值与账面价值的差额，在首次执行日应当追溯调整，计入资本公积。2、可供出售金融资产终止确认时原计入所有者权益的利得或损失转入当期损益—相关规定：企业会计准则第22号—金融工具确认和计量第三十八条金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损失，除与套期保立信会计师事务所管理有限公司会计政策研究中心2009/11第2页共8页归属于“其他综合收益”的项目之一值有关外，应当按照下列规定处理：（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产………（二）可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。3、可供出售金融资产发生减值时原计入所有者权益的损失转入当期损益—相关规定：企业会计准则第22号—金融工具确认和计量第四十六条可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。4、可供出售权益工具发生减值转回时通过权益转回—相关规定：企业会计准则第22号—金融工具确认和计量第四十八条可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。（二）资本公积（其他资本公积）—按权益法核算的在被投资单位其他综合收益中所享有份额的变动额；1、除净损益以外所有者权益的其他综合收益中所享有份额的变动额调整资本公积—相关规定：企业会计准则第2号－长期股权投资第十三条投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。2、处置合营或联营投资时将原计入权益的部分按相应比例转入当期损益—相关规定：企业会计准则第2号－长期股权投资第十六条处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。（三）资本公积（其他资本公积）—非投资性房地产转换为采用公允价值计量的投资性房地产时（转换日）公允价值大于账面价值的差额1、非投资性房地产转换为采用公允价值计量的投资性房地产时（转换日）公允价值大于账面价值的差额；—相关规定：企业会计准则第3号—投资性房地产第十六条自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，立信会计师事务所管理有限公司会计政策研究中心2009/11第3页共8页归属于“其他综合收益”的项目之二其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。2、采用公允价值计量的投资性房地产处置时将原转换日计入资本公积的金额冲减成本—相关规定：《企业会计准则讲解（2008）》处置采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目；按其成本，贷记“投资性房地产——成本”科目；按其累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产——公允价值变动”科目。同时结转投资性房地产累计公允价值变动。若存在原转换日计入资本公积的金额，也一并结转。（四）资本公积（其他资本公积）——持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，重分类日该投资的账面价值与公允价值之间的差额；1、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，重分类日该投资的账面价值与公允价值之间的差额—相关规定：企业会计准则第22号—金融工具确认和计量第三十四条企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。第三十五条持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且不属于第十六条所指的例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。2、金融资产发生减值时原计入所有者权益的利得或损失转入当期损益—相关规定：企业会计准则第22号—金融工具确认和计量第三十七条因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够可靠计量，或持有期限已超过本准则第十六条所指“两个完整的会计年度”，使金融资产或金融负债不再适合按照公允价值计量时，企业可以将该金融资产或金融负债改按成本或摊余成本计量，该成本或摊余成本为重分类日该金融资产或金融负债的公允价值或账面价值。与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当按照下列规定处理：（一）该金融资产有固定到期日的，应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产的摊余成本与到期日金额之间的差额，也应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损失，应当转出计入当期损益。立信会计师事务所管理有限公司会计政策研究中心2009/11第4页共8页归属于“其他综合收益”的项目之三3、金融资产处置时原计入所有者权益的利得或损失转入损益—相关规定：企业会计准则第22号—金融工具确认和计量第三十七条因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够可靠计量，或持有期限已超过本准则第十六条所指“两个完整的会计年度”，使金融资产或金融负债不再适合按照公允价值计量时，企业可以将该金融资产或金融负债改按成本或摊余成本计量，该成本或摊余成本为重分类日该金融资产或金融负债的公允价值或账面价值。与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当按照下列规定处理：（二）该金融资产没有固定到期日的，仍应保留在所有者权益中，在该金融资产被处置时转出，计入当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损失，应当转出计入当期损益。（五）资本公积（其他资本公积）——现金流量套期中套期工具的公允价值变动额（有效套期部分）；—相关规定：企业会计准则第24号—套期保值第二十七条现金流量套期满足运用套期会计方法条件的，应当按照下列规定处理：（一）套期工具利得或损失中属于有效套期的部分，应当直接确认为所有者权益，并单列项目反映。该有效套期部分的金额，按照下列两项的绝对额中较低者确定：1．套期工具自套期开始的累计利得或损失；2．被套期项目自套期开始的预计未来现金流量现值的累计变动额。第二十八条被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后确认一项金融资产或一项金融负债的，原直接确认为所有者权益的相关利得或损失，应当在该金融资产或金融负债影响企业损益的相同期间转出，计入当期损益。但是，企业预期原直接在所有者权益中确认的净损失全部或部分在未来会计期间不能弥补时，应当将不能弥补的部分转出，计入当期损益。（六）资本公积（其他资本公积）——购买少数股权取得成本与新增持股比例份额间差额—相关规定：关于印发《企业会计准则解释第2号》的通知二、企业购买子公司少数股东拥有对子公司的股权应当如何处理？企业或其子公司进行公司制改制的，相关资产、负债的账面价值应当如何调整？（一）……母公司在编制合并财务报表时，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整所有者权益(资本公积)，资本公积不足冲减的，调整留存收益。（七）资本公积（其他资本公积）——不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的差额—相关规定：关于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资会计处理的复函（财会便[2009]14号）母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资，在合并立信会计师事务所管理有限公司会计政策研究中心2009/11第5页共8页财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产的差额应当计入所有者权益。同时发行A股及H股的企业，在境内外财务报告中对该交易事项原则上应当采用相同的会计政策。（八）资本公积（其他资本公积）——上述项目的相关所得税影响变动数（注：并非单项）；—相关规定：企业会计准则第18号—所得税第十七条资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将其影响数计入变化当期的所得税费用。第二十二条与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。（九）外币报表折算为本位币报表时外币折算差额的变动额；三、作为权益性交易、不属于“其他综合收益”的项目主要包括：（一）公司制改制评估确认的成本与其账面价值的差额调整资本公积—相关规定：关于印发《企业会计准则解释第2号》的通知二、企业购买子公司少数股东拥有对子公司的股权应当如何处理？企业或其子公司进行公司制改制的，相关资产、负债的账面价值应当如何调整？(二)企业进行公司制改制的，应以经评估确认的资产、负债价值作为认定成本，该成本与其账面价值的差额，应当调整所有者权益；企业的子公司进行公司制改制的，母公司通常应当按照《企业会计准则解释第1号》的相关规定确定对子公司长期股权投资的成本，该成本与长期股权投资账面价值的差额，应当调整所有者权益。（二）分离交易可转换公司债券发行价格