搜索
第十五章销售与收款循环审计提要•销售与收款循环的特点•内部控制测试和交易的实质性程序•主营业务收入审计•应收账款审计•坏账准备审计•其他相关账户审计一、销售与收款循环的特征•（一）销售和收款循环的主要财务报表项目业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款循环应收票据应收账款长期应收款预收款项应交税费营业收入营业税金及附加销售费用（二）销售与收款循环的主要业务流程1．销售部门接受顾客订单（“发生”认定）（1）业务员接受顾客订单；（2）经销售经理对顾客订单授权审批，审批订单是否符合企业的销售政策，比如是否符合该产品的销售单价、运费支付方式、交货地点、三包承诺等；（3）销售单管理部门根据审批后的顾客订单编制连续编号的销售单，销售单是证明销售交易发生的有效凭据。（二）销售与收款循环的主要业务流程2．信用管理部门信用批准（“计价和分摊”认定）信用管理部门经理按照赊销政策进行信用批准，复核顾客订单，并在销售单上签字；如果是超过信用额度的顾客订单，应由总经理×××审批。信用批准的目的是为了降低坏账风险，由信用管理部门负责；信用管理部门与销售部门不能是同一个部门，要实施职责分离。（二）销售与收款循环的主要业务流程3．仓库部门发货（“发生”认定、“完整性”认定）仓库部门根据已批准的销售单供货，并编制连续编号的出库单，目的是防止仓库未经授权的情况下擅自发货。4．按销售单装运货物（“发生”认定）装运部门（应与仓库部门分离）按销售单装运货物，装运凭证是证明销售交易是否发生的另一有效凭据。（二）销售与收款循环的主要业务流程5．财务部门开具账单（开发票和寄送销售发票）开具账单包括编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错的风险，应设立以下的控制程序：（1）开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单，目的是为了控制“发生”认定的错误，即确保只对实际装运的货物才开具账单，有无重复开具账单或虚构交易。（二）销售与收款循环的主要业务流程5．财务部门开具账单（开发票和寄送销售发票）（2）依据已授权批准的商品价目表编制销售发票，目的是为了控制“准确性”认定的错误，即确保按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单。（3）独立检查销售发票计价和计算的正确性，目的是为了控制“准确性”认定的错误。（4）将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较，目的是为了控制“完整性”认定的错误，即确保所有装运的货物都开具了账单。（二）销售与收款循环的主要业务流程6．财务部门记录销售在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销、现销，按销售发票编制转账记账凭证或现金、银行存款收款凭证，再据以登记销售明细账和应收账款明细账或库存现金、银行存款日记账。注册会计师主要关心的问题是销售发票是否记录正确，并归属适当的会计期间。（对上市公司担心多记资产和业绩）（二）销售与收款循环的主要业务流程记录销售的控制程序包括以下内容：（1）只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。（能证明“发生”认定）（2）控制所有事先连续编号的销售发票。（能证明“完整性”认定）（3）独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。（能证明“准确性”认定和“计价和分摊”认定）（二）销售与收款循环的主要业务流程（4）记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。（不相容职务相分离原则的要求）（5）对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。（“发生”认定、“完整性”认定）（6）定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。（能证明“计价和分摊”认定）（7）定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。（能证明“准确性”认定和“计价和分摊”认定）（二）销售与收款循环的主要业务流程7．办理和记录现金、银行存款收入（最担心货币资金失窃）8．办理和记录销货退回、销货折扣与折让（不相容职务相分离，实物验收入库，会计处理）9．注销坏账（授权、“计价和分摊”认定，会计处理）10．提取坏账准备（“计价和分摊”认定，会计处理）销售与收款循环的主要活动与凭证简表订货单存在或发生认定销售单估价认定审批后的销售单存在或发生发运凭证完整性应收账款明细帐、主营业务收入明细帐汇款通知书及银行存款日记帐等折扣与折让明细账、贷项通知单坏账审批表坏账准备明细帐、顾客月末对账单接受顾客订单批准赊销信用按销售单供货向顾客开具帐单按销售单装货记录销售办理和记录现金、银行存款收入计提坏账准备注销坏账记录销售退回、销售折扣与折让二、内部控制和交易的实质性程序•（一）销货交易的内部控制和控制测试二、内部控制和交易的实质性程序•（二）销售与收款的内部控制–1、岗位分工–单位应当建立销售与收款业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理销售与收款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分别设立。–（1）销售部门（或岗位）主要负责处理订单、签订合同、执行销售政策和信用政策、催收货款。–（2）发货部门（或岗位）主要负责审核销售发货单据是否齐全并办理发货的具体事宜。–（3）财会部门（或岗位）主要负责销售款项的结算和记录、监督管理货款回收。单位不得由同一部门或个人办理销售与收款业务的全过程。二、内部控制和交易的实质性程序–2、职责分离–（1）销售谈判和合同订立。单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离。销售谈判的全过程应有完整的书面记录。–（2）合同订立和合同审批。单位应当建立健全销售合同审批制度。审批人员应对销售价格、信用政策、发货及收款方式等严格把关。二、内部控制和交易的实质性程序–（3）组织销售。单位销售部门应按照经批准的销售合同编制销售计划，向发货部门下达销售通知单，同时编制销售发票通知单；并经审批后下达给财会部门，由财会部门据销售发票通知单向客户开出销售发票。编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离。–（4）组织发货。发货部门应当对销售发货单据进行审核，严格按照销售通知单所列的发货品种和规格、发货数量、发货时间、发货方式组织发货，并建立货物出库、发运等环节的岗位责任制，确保货物的安全发运。–（5）销售和收款。销售人员避免接触现款。二、内部控制和交易的实质性程序–注册会计师测试程序：注册会计师可以通过观察有关人员的活动及与其讨论来证实岗位分工和职责分离情况二、内部控制和交易的实质性程序–3、授权批准–单位应当对销售与收款业务建立严格的授权批准制度，明确审批人员对销售与收款业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人的职责范围和工作要求–审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限–对于审批人超越授权范围审批的销售与收款业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告–对于超过单位既定销售政策和信用政策规定范围的特殊销售业务，单位应当进行集体决策，防止决策失误而造成严重损失二、内部控制和交易的实质性程序–（1）销售前，赊销的审批–（2）发货的审批–（3）销售价格、折扣条件的审批–（4）销售退回等的审批–注册会计师测试程序：•通过检查相关凭证是否经过审批，来测试授权批准的有效性二、内部控制和交易的实质性程序4、业务活动–（1）销售：销售谈判、合同订立、合同审批、组织销售、组织发货、销货退回–（2）收款–注册会计师测试程序：重新执行二、内部控制和交易的实质性程序5、凭证记录–销售合同、销售计划、销售通知单、发货凭证、运货凭证、销售发票–销售台账、顾客订单–注册会计师测试程序：检查原始凭证编号是否连续二、内部控制和交易的实质性程序6、监督检查–⑴销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在销售与收款业务不相容职务混岗的现象。–⑵销售与收款业务授权批准制度的执行情况。重点检查授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为。–⑶销售的管理情况。重点检查信用政策、销售政策的执行是否符合规定。–⑷收款的管理情况。重点检查单位销售收入是否及时入账，应收账款的催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规定。–⑸销售退回的管理情况。重点检查销售退回手续是否齐全、退回贷物是否及时入库。二、内部控制和交易的实质性程序（三）登记入账的销货业务的真实性测试1.针对未曾发货却已将销货业务登记入账的测试（1）细节测试方向：逆查，查多记销货。（2）从明细账入手：从主营业务收入明细账中抽取几笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证凭证，查明有无事实上没有发货却已登记入账的销货业务；（3）查存货的永续盘存记录：对发运凭证等的真实性也有怀疑，就可能有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试永续盘存记录中存货余额有无减少，以确认是否发货。二、内部控制和交易的实质性程序2.针对销货业务重复入账的测试：注册会计师可通过检查企业为防止重复编号而设置的有序号的销货交易记录清单加以确定。3.针对虚构销售的测试：虚假入账通常是企业的一种舞弊行为，注册会计师一般很难察觉这种虚构的发货。审查主营业务收入明细账中与销货分录相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发货审批手续，是测试是否向虚构的顾客发货的办法之一。二、内部控制和交易的实质性程序4.追查应收账款明细账中贷方发生额的记录（1）如果应收账款最终得以收回货款或者收到退货，则记录入账的销货业务一开始通常是真实的；（2）如果贷方发生额是注销坏账，或直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和顾客订货单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销货业务。当然，只有在注册会计师认为由于缺乏足够的内部控制而可能出现舞弊时，才有必要实施上述实质性程序。二、内部控制和交易的实质性程序（四）已发生的销货业务均已登记入账的完整性测试1．销售交易的审计一般偏重于检查高估资产与收入的问题，因此，通常无须对完整性目标实施交易实质性程序。2．如果内部控制不健全，比如被审计单位没有由发运凭证追查至主营业务收入明细账的独立内部核查程序，就有必要对完整性目标实施交易实质性程序。二、内部控制和交易的实质性程序3．细节测试方向：顺查，查少记销货。从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账，是测试未开票的发货的一种有效程序。4．细节测试实施的条件注册会计师必须能够确信全部发运凭证均已归档，这一点可以通过检查凭证的编号顺序来查明。二、内部控制和交易的实质性程序（五）收款交易的内部控制、控制测试和实质性程序–1、遵循结算规定–2、收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金，销售人员避免接触销售现款–3、建立应收账款账龄分析制度和逾期账款催收制度–4、按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况–5、对可能成为坏账的应收账款，及时报告决策机构，确定是否确认为坏账，履行程序后作出会计处理二、内部控制和交易的实质性程序–6、注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存，注销的坏账收回时，及时入账–7、应收票据的收取和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。专人保管票据，即将到期票据，应及时向付款人提示付款，已贴现票据应在备查簿登记，建立逾期票据冲销管理程序和逾期票据追踪监控制度–8、定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据，预收账款等往来款项，不符时，及时予以处理练习L注册会计师计划测试M公司2007年度主营业务收入的完整性。以下各项审计程序中，通常难以实现上述审计目标的是()。A.抽取2007年12月31日开具的销售发票，检查相应的发运单和账簿记录B.抽取2007年12月31日的发运单，检查相应的销售发票和账簿记录C.从主营业务收入明细账中抽取2007年12月31日的明细记录，检查相应