第十一章　购货与付款循环审计

第十一章购货与付款循环审计第一节购货与付款循环的特性（本章重点）购货与付款循环的特性主要包括两个部分的内容：一是购货与付款循环所涉及的主要凭证和会计记录；购货与付款循环中的主要业务活动。主要业务活动对应的凭证及会计记录相关部门相关的管理当局认定请购商品和劳务请购单仓库、其他部门存在或发生编制订购单订购单采购部门完整性(存在或发生、估价或分摊)验收商品验收单是、卖方发票验收部门完整性、存在或发生储存已验收商品入库单仓库部门存在或发生编制付款凭单付款凭单应付凭单部门存在或发生、估价或分摊、完整性确认与记录负债应付账款明细账、卖方对账单、转账凭证会计部门存在或发生、完整性、估价或分摊付款付款凭证、付款凭单应付凭单部门、财务部门存在或发生、完整性、估价或分摊记录现金、银行存款支出现金日记账、银行存款日记账会计部门存在或发生、完整性、估价或分摊第二节内部控制测试和交易的实质性测试一、购货业务的内部控制、控制测试和交易的实质性测试购货与付款循环涉及的业务与凭证很多，在正常的审计中，如果购货与付款循环的内部控制良好，则忽视这一循环的控制测试和交易的实质性测试，仅仅依赖于对与之相关的会计报表项目的实质性测试，往往费时、费力。因此，这一循环的符合性测试很重要。认真研读教材表11－1：购货业务的控制目标、内部控制和测试一览表【例】以下各项内部控制制度中，能够防止或发现采购及应付账款环节发生错误或舞弊的有（）（1996年考题）A．所有订货单应经采购部门及有关部门批准，其副本应及时提交财会部门B．现购业务必须经财会部门批准后方可支付价款C．收到购货发票后，应立即送采购部门与订货单、验收单核对相符D．采用总价法记录现金折扣，并严格复核是否发生折扣损失【答案】ACD购货业务的控制测试1．适当的职责分离（2004年新增内容）适当的职责分离有助于防止各种有意的或无意的错误。与销售与收款业务一样，采购与付款业务也需要适当职责分离，《内部会计控制规范--采购与付款（试行）》中规定，单位应当建立采购与付款业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限；确保办理采购与付款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。采购与付款业务不相容岗位至少包括：请购与审批；询价与确定供应商；采购合同的订立与审批；采购与验收；采购、验收与相关会计记录；付款审批与付款执行。这些都是对单位提出的、有关采购与付款业务相关职责适当分离的基本要求，以确保办理采购与付款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。2．内部核查程序（2004年新增内容）财政部发布的《内部会计控制规范--采购与付款（试行）》中，不仅明确了单位应当建立对采购与付款内部控制的监督检查制度，单位监督检查机构或人员应通过实施内部控制测试和实质性测试检查采购与付款业务内部控制制度是否健全，各项规定是否得到有效执行，而且明确了采购与付款内部控制监督检查的主要内容；包括：（1）采购与付款相关业务岗位及人员的设置情况，重点检查是否存在采购与付款业务不相容职务混岗的现象；（2）采购与付款业务授权批准制度的执行情况。重点检查大宗采购与付款业务的授权批准手续是否健全，是否存在越权审批的行为；（3）应付账款和预付账款的管理。重点审查应付账款和预付账款支付的正确性、时效性和合法性；。（4）有关单据、凭证和文件的使用和保管情况。重点检查凭证的登记、领用、传递、保管、注销手续是否健全，使用和保管制度是否存在漏洞。2．购货业务控制目标与内部控制的特性：控制目标关键内部控制管理当局认定1．所记录的购货都确已收到商品或接受劳务防止那些主要使企业管理层和职员们而非企业本身受益的交易作为企业的营业支出或资产记入账中存在或发生2．已发生的购货业务都已记录防止低估企业的负债完整性3．所记录的购货业务估价正确交易在采购明细账中正确记录（截止）估价或分摊购货业务的实质性测试购货业务的实质性测试的主要方面包括永续盘存制对存货的实质性测试的影响。1．当被审计单位对存货采用永续盘存制核算时，如果注册会计师确信其永续盘存记录是准确、及时的，存货项目的实质性测试程序就可予以简化。2．被审计单位对永续盘存手续中的购入环节的内部控制，一般应作为审计中的购入业务进行控制测试的对象之一，在审计中起着关键作用。3．如果这些控制能有效地运行，并且永续盘存记录中又能反映出存货的数量和单位成本，则可以因此减少存货监盘和单位成本测试的工作量。【例】注册会计师对被审计单位购货业务进行年底截止测试的方法有（）（1998年试题）A．实地观察与抽查购货B．抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报告C．查阅验收部门的业务记录D．了解购货的保险情况和存货保护措施【答案】BC【解析】AD均属符合性测试的程序二、付款业务的内部控制、控制测试和交易的实质性测试付款业务的部分测试可与测试购货业务一并实施，当然，还有一部分付款业务测试仍需单独实施。（一）付款业务的控制（2004年教材新增）1．单位应当按照《现金管理暂行条例》、《支付结算办法》和《内部会计控制规范-货币资金（试行）》等规定办理采购付款业务；2．单位财会部门在办理付款业务时，应当对采购发票、结算凭证、验收证明等相关凭证的真实性、完整性、合法性及合规性进行严格审核；3．单位应当建立预付账款和定金的授权批准制度，加强预付账款和定金的管理；4．单位应当加强应付账款和应付票据的管理，由专人按照约定的付款日期、折扣条件等管理应付款项；已到期的应付款项须经有关授权人员审批后方可办理结算与支付；5．单位应当建立退货管理制度，对退货条件、退货手续、货物出库、退货货款回收等作出明确规定，及时收回退货货款；6．单位应当定期与供应商核对应付账款、应付票据、预付账款等往来款项；如有不符，应查明原因，及时处理。（二）内部核查程序（本辅导书对2004年教材的补充，一般了解）采购与付款内部控制监督检查的内容主要包括：1．采购与付款业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在采购与付款业务不相容职务混岗的现象；2．采购与付款授权批准制度的执行情况。重点检查大宗采购与付款业务的授权批准手续是否健全，是否存在越权审批的行为；3．应付账款和预付账款的管理。重点审查应付账款和预付账款支付的正确性、时效性和合法性；4．有关单据、凭证和文件的使用和保管情况。重点检查凭证的登记、领用、传递、保管、注销手续是否健全，使用和保管制度是否存在漏洞。三、固定资产的内部控制和控制测试（一）固定资产的内部控制、控制要点和主要控制测试程序表内部控制控制要点主要控制测试程序1．预算制度固定资产增减应编制预算（固定资产内部控制中最重要的部分；大型企业要有年度预算，小型企业要有计划）检查固定资产的取得与处置是否依据预算，对实际支出与预算之间的差异以及未列入预算的特殊事项，检查其是否履行特别的审批手续（存在或发生、估价或分摊）2．授权批准制度企业的资本性支出预算只有经过董事会等高层管理机构批准方可生效；所有固定资产的取得和处置均需经企业管理当局的书面认可。不仅要检查授权批准制度本身是否完善，还要关注授权批准制度是否得到切实执行。（存在或发生、估价或分摊）3．帐簿记录制度设置总账、明细账、固定资产登记卡；按类别、使用部门、每项固定资产进行明细分类核算；增减变化均有原始凭证。检查明细帐与登记卡设置的完善性，固定资产增减变化时原始凭证的充分性（存在或发生、估价或分摊、完整、表达）4．职责分工制度对固定资产的取得、记录、保管、使用、维修、处置（不相容职务）等，均应明确划分责任，由专门部门和专人负责检查与观察分工的恰当性（存在或发生、估价或分摊、完整性）5．资本性支出和收书面标准：区分资本性支出和收益性支出；明确资本性支出的范围和最低金额；检查标准制定的合理性与执行的有效性（估价或分摊）益性支出的区分制度6．处置制度投资转出、报废、出售等均要有一定申请报批程序检查报批程序的合理性与执行有效性（存在或发生、估价或分摊）7．定期盘点制度确定数量、存放地点、使用状况。定期盘点制度的作用：①验证账面各项固定资产是否真实（存在或发生）；了解固定资产的放置地点和使用状况（存在或发生）；发现是否存在未入账的固定资产（完整性）注册会计师应了解和评价企业固定资产盘点制度，并注意查询盘盈、盘亏固定资产的处理情况（存在或发生、完整性）8．维护保养制度建立日常维护、定期检修制度检查制度的合理性与实际执行情况（存在或发生、估价或分摊）9．保险制度保险制度不属于企业固定资产内部控制的范围，但注册会计师在检查、评价企业的内部控制制度时，应当了解（而不是控制测试）固定资产的保险情况。【例】下列各项中属于固定资产内部控制符合性测试的有（）（1996年考题）A．固定资产的取得是否与预算相符B．固定资产折旧是否与其磨损程度相符C．资本性支出与收益性支出的区分是否与企业有关规定相符D．购入固定资产的入账价值是否与相关原始凭证相符【答案】AC【例】在对固定资产项目进行符合性测试时，注册会计师测试的重点包括（）（1995年考题）A．固定资产折旧的提列是否充分B．固定资产的取得和处置是否确实经过授权批准C．固定资产的取得是否与预算相符D．资产负债表中固定资产原价的列示是否与固定资产总分类账余额相一致【答案】BC（二）在建工程的内部控制（2004年教材新增）《内部会计控制规范--工程项目（试行）》中规定：1．岗位分工与授权批准（1）单位应当建立工程项目业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理工程项目业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。工程项目业务不相容岗位一般包括：项目建议、可行性研究与项目决策；概预算编制与审核；项目实施与价款支付；竣工决算与竣工审计。（2）单位应当对工程项目相关业务建立严格的授权批准制度，明确审批人的授权批准方式、权限、程序、责任及相关控制措施，规定经办人的职责范围和工作要求。经办人应当在职责范围内，按照审批人的批准意见办理工程项目业务。对于审批人超越授权范围审批的工程项目业务，经办人有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。（3）单位应当制定工程项目业务流程，明确项目决策、概预算编制、价款支付、竣工决算等环节的控制要求，并设置相应的记录或凭证，如实记载各环节业务的开展情况，确保工程项目全过程得到有效控制。2．项目决策控制单位应当建立工程项目决策环节的控制制度，对项目建议书和可行性研究报告的编制、项目决策程序等作出明确规定，确保项目决策科学、合理。3．概预算控制单位应当建立工程项目概预算环节的控制制度，对概预算的编制、审核等作出明确规定，确保概预算编制科学、合理。4．价款支付控制单位应当建立工程进度价款支付环节的控制制度，对价款支付的条件、方式以及会计核算程序作出明确规定，确保价款支付及时、正确。5．竣工决算控制单位应当建立竣工决算环节的控制制度，对竣工清理、竣工决算、竣工审计、竣工验收等作出明确规定，确保竣工决算真实、完整、及时。6．监督检查单位应当建立对工程项目内部控制的监督检查制度，明确监督检查机构或人员的职责权限，定期或不定期地进行检查。内容主要包括：（1）工程项目业务相关岗位及人员的设置情况。重点检查是否存在不相容职务混岗的现象。（2）工程项目业务授权批准制度的执行情况。重点检查重要业务的授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为。（3）工程项目决策责任制的建立及执行情况。重点检查责任制度是否健全，奖惩措施是否落实到位。（4）概预算控制制度的执行情况。重点检查概预算编制的依据是否真实，是否按规定对概预算进行审核。（5）各类款项支付制度的执行情况。重点检查工程款、材料设备款及其他费用的支付是否符合相关法规、制度和合同的要求。（6）竣工决算制度的执行情况。重点检查是否按规定办理竣工决算、实施决算审计。第三节应付账款审计一、应付账款的审计目标除了一般项目的审计目标之外，其特殊的目标：偿还记录是否完整。下面就是针对具体目标实施的审计程序。二、应付账款的实质性测试审计程序1．获取或编制应付账款明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。（机械准确性）2．对应付账款进行分析性复核。（总体合理性）3．