第十章采购与付款循环审计

第十章采购与付款循环审计固定资产：折旧、减值（计价与分摊）、抵押（权利与义务）应付账款的完整性•当被审计单位管理层具有高估利润的动机时，注册会计师应当主要关注费用支出和应付账款的低估。•主要关注：2•案例美国巨人零售公司审计案•思考：•1、讨论罗斯会计师事务所对美国巨人零售公司年报审计中无效的审计程序有哪些？•2、结合本案例讨论如何查找未入账的应付账款。•3、结合本案例，讨论在审计中如果遇到客户临时增加凭证记录、大量退货、仅提供复印件等特殊事项，应如何处理？•4、结合本案例讨论对应付账款进行函证时应注意的问题。一、采购与付款循环设计的主要凭证和会计记录1.请购单2.订购单3.验收单4.购货发票5.付款凭单6.转账凭证7.付款凭证8.应付账款明细账9.现金和银行存款日记账10.供应商对账单11.存货类明细账12.固定资产明细账13.相关总账主要凭证第一节采购与付款循环概述二、采购与付款循环中的主要业务活动请购商品和劳务（仓库或生产部门）编制订购单（采购部门）验收商品（验收部门）储存已验收的商品（仓库部门）确认与记录负债（财务部门）付款（财务部门）记录支出（财务部门等）编制付款凭单（应付凭单部门如会计部门）请购订货验收入库存付款二、采购与付款循环中的主要业务活动（仓库或生产部门）1.请购商品和劳务：请购单（“发生”）仓库负责对需要购买的已列人存货清单的项目填写请购单，其他部门也可以对所需要购买的未列入存货清单的项目编制请购单。大多数企业对正常经营所需的物资的购买均作一般授权。但对资本支出和租赁合同，企业政策则通常要求作特别授权。每张请购单必须经过对这类支出预算负责的主管人员签字批准。2.编制订购单：（采购部门）订购单（合同）（供应商、请购部门、验收部门、应付凭单部门、采购部门各一联；“完整性”）经过批准的请购单由采购部门制作顺序编号四联：存根，供应商，验收，请购部门应包括：品名、数量、价格、供应商、到货日期、采购人员供应商选择：质量、价格、供货及时性、竞价方式3.验收商品：（验收部门）验收单（采购部门、仓库部门、应付凭单部门、验收部门各一联；“存在或发生和”“完整性”）验收部门首先应比较所收商品与订购单上的要求是否相符，然后再盘点商品并检查商品有无损坏。（与订购单核对）验收后，验收部门应对已收货的每张订购单编制一式多联、预先编号的验收单，作为验收和检验商品的依据。验收部门制作顺序编号四联：应包括：品名、数量、品质、到货时间、验收人员4.储存已验收的商品存货：（仓库部门）入库单、出库单（“存在”）入库单或在验收单上签字（存在）将已验收商品的保管与采购的其他职责相分离，可减少未经授权的采购和盗用商品的风险。存放商品的仓储区应相对独立，限制无关人员接近。（应付凭单部门如会计部门）5.编制付款凭单：供应商发票、付款凭单（“存在”,“发生”,“完整性”,“权利和义务”,“计价和分摊”）确定供应商发票的内容与相关的验收单、订购单的致性。确定供应商发票计算的正确性。编制有预先编号的付款凭单，并附上支持性凭证。独立检查付款凭单计算的正确性。在付款凭单上填入应借记的资产或费用账户名称。由被授权人员在凭单上签字，以示批准照此凭单要求付款。事先编号的付款凭单两联：存根、会计后附：发票非常重要凭单，订购单、验收单、入库单。并检查一致性6.确认与记录负债：（财务部门）购货方对账单、记账凭证、明细账、总账应付账款确认与记录相关部门一般有责任核查（供应商发票、订货单、验收单）购置的财产并在应付凭单登记簿或应付账款明细账中加以记录。应付账款确认与记录的一项重要控制是要求记录现金支出的人员不得经手现金、有价证券和其他资产。在手工系统下，应将已批准的未付款凭单送达会计部门，据以编制有关记账凭证和登记有关账簿。会计主管和独立检查会计入员进行监督和核对。以应付凭单为依据附件（支持性凭证）：订购单、验收单、发票、入库单7.付款：（财务部门）支票独立检查已签发支票的总额与所处理的付款凭单的总额的一致性。应由被授权的财务部门的人员负责签署支票。被授权签署支票的人员应确定每张支票都附有一张已经适当批准的朱付款凭单，并确定支票受款人姓名和金额与凭单内容的一致。支票一经签署就应在其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或打洞等方式将其注销：以免重复付款。由独立人员签发支票，不得签发不完整的支票，支票签署人不应签发无记名甚至空白的支票。支票应预先连续编号，保证支出支票存根的完整性和作废支票处理的恰当性。应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白支票。8.记录现金、银行存款支出：（财务部门等）记账凭证、明细账、总账会计主管应独立检查记入银行存款日记账和应付账款明细账的金额的一致性，以及与支票汇总记录的致性。通过定期比较银行存款日记账记录的日期与支票副本的日期，独立检查入账的及时性。独立编制银行存款余额调节表。9.对账：客户对账单总帐和明细帐主要业务活动凭证和记录1、请购商品和劳务请购单2、编制订购单订购单3、验收商品验收单4、储存已验收的商品仓库材料保管账、入库单5、编制付款凭单购货发票、验收单、订购单、付款凭单6、确认与记录负债转帐凭证、应付账款明细帐、卖方对账单、存货和资产明细账7、付款银行结算凭证、付款凭证8、记录现金和银行存款支付现金日记帐、银行存款日记帐三、采购与付款循环中主要业务活动对应的凭证和记录15应付账款资产负债表预付账款长期应付款固定资产利润表工程物资管理费用应付票据采购与付款循环涉及的报表项目在建工程固定资产清理无形资产16第二节采购与付款内部控制及其测试一、控制程序包括：•适当的职责分离：请购与审批；询价与供应商的确定；采购与验收；采购、验收与会计；付款的审批与执行等部门•正确的授权审批：采购行为、价格、供应商、付款等•充分的凭证和记录：各种单证、账簿•凭证的事先编号：订购单、验收单、入库单、付款凭单等•按月寄出对账单：【例】注册会计师赵静在对冰爽饮料有限公司审计时进行了解和测试，并在相关的审计工作底稿中作了记录，现摘录如下：1．该公司的材料采购需要经授权批准后方可进行，采购部根据批准的请购单发出订购单。货物运达后，验收部根据订购单的要求验收货物，并编制一式多联的未连续编号的验收单。仓库根据验收单验收货物，在验收单签字后，将货物移入仓库加以保管。验收单上有数量、品名、单价等要素。验收单一联交采购部登记采购明细账和编制付款凭单，付款凭单经批准后，月末交会计部；一联交会计部登记材料明细账，一联由仓库保留并登记材料明细账。会计部根据只附验收单的付款凭单登记有关账簿。2．会计部月末审核付款凭单后，支付采购款项。该公司授权会计部的经理签署支票，经理将其授权给会计人员小王负责，但保留了支票印章。小王根据已批准的凭单，在确定支票收款人名称与凭单内容一致后签署支票，并在凭单上加盖“已支付”的印章。审计人员对付款控制程序的穿行测试表明，未发现与公司规定有不一致之处。要求：请指出冰爽饮料股份有限公司在购货与付款循环内部控制的设计与运行方面存在的缺陷，并提出改进建议。【实例解析】步骤一：冰爽饮料股份有限公司在购货与付款循环内部控制上存在的缺陷归纳如下：（1）验收单未连续编号，不能保证所有的采购都已记录或不被重复记录；（2）付款凭单未附订购单及供应商的发票等，会计部无法核对采购事项是否真实，登记有关账簿时，金额或数量可能会出现差错；（3）会计部月末审核付款凭单后才付款，未能及时将材料采购和债务登账以及按约定时间付款。步骤二：建议改进的措施有：（1）该公司应事先对验收单进行连续编号；（2）该公司应将订购单和发票等与付款凭单一起交会计部；（3）该公司采购部门应及时将付款凭单交会计部，按约定时间付款。一、采购与付款交易的实质性程序（一）采购与付款交易的实质性分析程序（1）观察月度（或每周）已记录采购总额趋势，与往年或预算相比较（2）将实际毛利与以前年度和预算相比较。如果被审计单位以不同的加价销售产品，就需要将相似利润水平的产品分组进行比较。（3）计算记录在应付账款上的赊购天数，并将其与以前年度相比较。（4）检查常规账户和付款。（5）检查异常项目的采购。（6）无效付款或金额不正确的付款，可以通过检查付款记录和付款趋势得以发现。第三节采购与付款循环的实质性程序（二）采购与付款交易的细节测试1、所记录的采购都确已收到物品或已接受劳务，并符合采购方的最大利益（存在）结论（逆查）A.复核采购明细帐、总帐及应付帐款明细帐，注意是否有大额或不正常的金额B.检查卖方发票、验收单、订货单和请购单的合理性和真实性C.追查存货的采购至存货永续盘存记录D.检查取得的固定资产2、已发生的采购交易均已记录（完整性）结论（顺查）A.从验收单追查至采购明细帐B.从卖方发票追查至采购明细帐3、所记录的采购交易估价正确（准确性、计价和分摊）A.将采购明细帐中记录的业务同卖方发票、验收单和其他证明文件比较B.复算包括折扣和运费在内的卖方发票缮写的准确性4、采购交易的分类恰当（分类）参照卖方发票，比较会计科目表上的分类5、采购交易按正确的日期记录（截止）将验收单和卖方发票上的日期与采购明细帐中的日期进行比较6、采购交易被正确记入应付账款和存货等明细账中，并被正确汇总（准确性、计价和分摊）通过加计采购明细帐，追查过入采购总帐和应付帐款、存货明细帐的数额是否准确，来测试过帐和汇总的准确性•P280，（4）•答：该笔业务是真实的，原始凭证、记账资料也是完整的。但是，计量有误。正确的记录：•4-1/2）核算采购成本•借：材料采购——**150万元•贷：应付账款——供货方150万元•4-2/2）货物验收入库•借：原材料150万元•贷：材料采购—***150万元•留给“材料成本差异”一个核算空间。•借：原材料150万元•贷：应付账款——供货方150万元应付账款的审计二（一）确定应付账款的审计目标审计目标财务报表认定存在完整性权利和义务计价和分摊列报A.资产负债表中记录的应付账款是存在的。√B.所有应当记录的应付账款均已记录。√C.记录的应付账款由被审计单位拥有或控制。√D.应付账款以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊已恰当记录。√E.应付账款已按照企业会计准则的规定在财务报表中做出恰当列报。√（二）实施应付账款的实质性程序步骤一：获取或编制应付账款明细表，复核加计数是否准确，并与明细账、总账和报表的余额核对相符。步骤二：对应付账款实施分析程序目的：发现可能存在的问题和评价应付账款总体的合理性。方法：（1）比较当年度及以前年度应付账款的增减变动，并对异常情况做出解释。（2）比较当年度及以前年度应付账款的构成、账龄及主要供货商的变化，并查明异常情况的原因。（3）比较最近三个月及当年度平均应付账款支付期的变动情况。（4）比较当年度及以前年度应付账款支付期的变动情况。（5）比较截止日前后两个月应付账款的支付期、余额构成及主要供货商的变化，并查明异常情况的原因。（6）比较当年度及以前年度信用额度和折扣及其与采购金额的比例，并查明异常情况的原因。此步骤可实现目标ABD步骤三：检查应付账款是否存在借方余额。结合预付账款的明细余额，查明是否在应付账款和预付账款两面同时挂账的项目；结合其他应付账款的明细余额，查明有无不属于应付账款的其他应付款。如有，应查明原因、做记录，必要时，建议被审计单位作重分类调整或会计误差调整。此步骤可实现目标AE（1）一般不需要对应付账款进行函证原因：购货发票本身就是外部凭证，并且应付账款函证并不能保证查出未入账的应付账款，加之注册会计师能够取得购货发票、运输单等外部凭证来证实应付账款的余额。（2）需要函证的情况被审计单位内部控制风险较高；某些应付账款账户金额较大；被审计单位处于经济困难阶段。步骤四：函证应付账款此步骤可实现目标AC（3）函证对象金额较大的债权人；在资产负债表日金额不大、甚至为零，但却是企业重要供货商的债权人，因为这种情况下应付账款更可能被低估；存在关联方交易的债权人。（4）函证方式：最好采用肯定式。（5）注册会计师必须对函证的