第四章销售与收款循环审计

第四章销售与收款循环审计第一节分项审计与业务循环审计简介分项审计：按照资产负债表和损益表的报表项目顺序，逐个地按报表项目进行审计的一种审计方法。传统的审计方法，虽容易掌握，但不符合现代风险导向审计的要求，同样也和制度基础审计方法相冲突。业务循环审计：首先将企业的全部经济业务按照其相互联系的紧密程度分为几大循环，即所谓的业务循环，在此基础上对每个业务循环进行内部控制的评审，然后再进行实质性审计。能将内部控制的评审和实质性审计有机地联系起来，并大量减少重复审计的工作量。是符合现代风险导向及制度导向审计思想的目前较为流行的审计方法。业务循环的划分销售与收款循环采购与付款循环存货与仓储循环筹资与投资循环货币资金项目审计根据被审单位的情况划分业务循环和会计报表项目的对应关系业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款循环应收票据、应收账款、长期应收款、预收账款、应交税费营业收入、营业税金及附加、销售费用采购与付款循环预付账款、固定资产、累计折旧、固定资产减值准备、工程物资、在建工程、固定资产清理、应付票据、应付账款存货与仓储循环存货（材料采购、原材料、包装物、低值易耗品、材料成本差异、自制半成品、库存商品、商品进销差价、委托加工物资、委托代销商品、受托代销商品、发出商品、生产成本、制造费用、劳务成本）、待摊费用、应付职工薪酬、预提费用主营业务成本筹资与投资循环应收股利、应收利息、其他应收款、应收补贴款、长期股权投资、无形资产、长期待摊费用、短期借款、应付股利、其他应付款、预计负债、长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款、递延税款、股本、资本公积、盈余公积、未分配利润管理费用、财务费用、投资收益、补贴收入、营业外收入、营业外支出、所得税会计报表审阅一企业会计报表审计要点：1企业会计报表审计从两方面进行：A审阅会计报表的外观形式和编制技术。着重注意会计报表的项目是否齐全，编制格式是否符合要求，各细目之和是否等于小计，各小计之和是否等于合计，资产负债表是否平衡，各会计报表之间是否衔接等。B结合对被审企业的初步了解，仔细审阅会计报表各项目，分析任何异常变动或不动。这过程需要对被审企业有初步的了解，具备丰富的会计知识和审计工作经验，有灵活的相互联系的思维方法等。2此处指的企业会计报表审计仅仅指会计报表的审阅和初步分析，其目的是为了寻找下一步审计重点和方向，并非指会计报表的实质性审计。二课堂讨论与思考（审计案例）以下是虚拟的某企业资产负债表、利润表和利润分配表，其中包含若干错误和异常，请你一一指出，同时指明下一步审计的重点和方向，并说明理由(假设该企业的生产经营环境和上年相似，生产过程均衡)。Auditingsaleandrevenuecycle第四章本章基本内容框架销售与收款循环的业务流程符合性测试主要报表项目的实质性测试涉及的主要凭证和会计记录内控的目标、关键内部控制、主要控制测试营业收入、应收账款、坏账准备（审计目标、重要的实质性测试）循环的主要业务活动(2)发运单一、销售及收款循环的主要业务流程（一）涉及的主要业务活动销售部门信用管理部门财务部门接受顾客订单编销售单批准赊销仓储部门按销售单供货装运部门按销售单装运货物记录销售收款入账销货退回、折扣与折让注销坏账提取坏账准备开具并寄送销售发票(1)销售单(3)发票签字（二）主要凭证和会计记录顾客订货单销售单发运凭证销售发票商品价目表贷项通知单相关明细账应收账款明细账营业收入明细账折扣与折让明细账现金及银行存款日记账汇款通知书坏账审批表顾客月末对账单转账及收款凭证销售交易的内部控制、控制测试和实质性程序收款交易的内部控制、控制测试和实质性程序二、销售与收款的控制测试和交易的实质性程序（一）销售交易的内部控制和控制测试适当的职责分离正确的授权审批充分的凭证和记录凭证的预先编号按月寄出对账单内部核查程序与内部控制的内容相符观察、讨论检查凭证清点各类凭证、账簿按序清点各种凭证观察、检查复函档案凭证签字或内审报告已记录的销售是真实的已发生的销售均已入账已记录的销售均经正确计价已记录的销售分类恰当销售记录及时销售已正确记入明细账并正确汇总（二）销售交易的实质性程序已记录的销售是真实的？未曾发货却已将销售业务登记入账销售业务重复入账向虚构的顾客发货适当的职责分离批准赊销信用与销售相分离；销售人员避免接触销售现款；发送货物和开具发票的人员相分离；发送货物和记账相互独立；收取货款与销售收入、应收账款记录相互独立；编制、寄送客户对账单与收款、记账业务相独立。正确的授权审批关注4个关键点的审批（P103）前两项控制的目的在于防止企业因向无力支付的顾客发货而蒙受损失；价格审批的目的在于保证销售业务按照规定的价格开票收款；第四项审批的目的在于防止因决策人失误而造成严重损失。三、收款交易的内部控制、控制测试和实质性程序按照规定及时办理销售收款业务销售收入及时入账、不得擅自坐支及时催收应收账款按客户设置应收账款台账，动态管理确认坏账需报批注销坏账需备查登记应收票据应专人保管、批准和保管相分离定期与客户核对往来款项销售及收款循环的内部控制评审案例A和B注册会计师于2009年12月1日至7日对甲公司销售和收款循环的内部控制进行了解和测试，并在相关审计工作底稿中记录了解情况和测试的事项，要点如下：1、甲公司产成品发出时，由销售部填制一式四联的出库单，仓库发出产成品后，将第一联出库单留存登记产成品卡片，第二联交销售部留存，第三、四联交会计部会计人员乙登记产成品总账和明细账；2、会计人员戊负责开具销售发票。在开票之前，先取得仓库的发货记录和销售商品价目表，然后填写销售发票的数量、单价和金额。要求：根据上述情况，请代A和B指出甲公司在销售与收款循环内部控制方面的缺陷，并提出改进建议。解答：甲公司销售与收款循环的内部控制缺陷和改进建议有：１.会计人员乙同时登记产成品总账和明细账，不相容职务未进行分离，应建议甲公司由不同的会计人员登记产成品总账和明细账。2.开具发票不能只依据发货单和价目表，因为实际销售的数量和结算价格可能会与发货单数量和价目表上的价格不一致的情况。应建议先核对装运凭证和经批准的销售单，并根据已授权批准的商品价格填写销售发票的价格，根据装运凭证上的数量填写销售发票的数量，再根据数量和价格计算出金额。四、销售与收款循环涉及的主要会计报表项目的实质性测试该循环涉及的主要账户应收票据营业收入应收账款坏账准备营业收入审计审计目标（P110）实质性程序主营业务收入的实质性程序其他业务收入的实质性程序案例分析营业收入审计-审计目标营业收入的真实性营业收入的完整性营业收入会计处理的正确性审计目标进行账账核对、账表核对检查主营业务收入的确认原则分析主营业务收入的变动情况及其原因估算全年收入，判断是否高估收入检查定价是否合理，是否存在转移收入和利润抽查有关原始凭证是否相符抽查记账凭证和有关原始凭证是否相符实施销售截止测试，确定收入的归属期是否正确检查是否存在未经顾客认可的巨额销售检查销售折扣、折让与退回业务的处理检查外币收入的结算、特殊销售、集团内部销售、关联方销售等确定主营业务收入的列报是否恰当主营业务收入审计-实质性程序取得或编制主营业务收入项目明细表，复核加总，与报表数、总账数和明细账合计数核对相符主营业务收入的确认原则、方法是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致（P110）运用实质性分析程序，对收入的结构及变化情况进行分析，查找波动原因（P111-112）根据普通发票和增值税发票申报表估算全年收入，与实际入账的收入数相核对，并检查是否存在虚开发票或销售而未开发票的情况获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入的情况。抽取本期一定的数量的销售发票，记账凭证，检查有关原始凭证、记账凭证、销售合同、账簿记录等是否一致，编制测试表。实施销售截止测试，以确定主营业务收入的归属期是否正确，是否有提前或推迟确认收入的情况。结合对决算日应收账款的函证程序，观察有无未经认可的巨额销售入账。检查销售折扣、销售退回与折让业务的真实性，外汇折算汇率使用的正确性及特殊销售行为处理的正确性。案例４－２：Ａ公司是生产销售电梯的公司，2007年２月，甲注册会计师在对Ａ公司２００６年度营业收入进行审计发现，Ａ公司于２００６年１２月２５日销售给Ｂ公司电梯５部，全部于２００６年确认了销售收入。甲注册会计师调阅销售合同后，发现电梯的安装调试也应由Ａ公司负责，因此认为不应将此项电梯销售确认为2006年的销售收入。要求：请代甲注册会计师说明理由。案例4－3：审计人员对甲企业2006年度的销售业务进行审计时，发现以下情况：1.12月25日发交本厂不独立核算门市部Ａ产品300件，单价1000元，当日记录应收账款和主营业务收入的增加。2.12月27日，本厂领用Ａ产品100件，当日直接按成本价600元从“库存商品”账户转入“在建工程”账户。3.12月30日，销售给本市某厂Ａ产品50件，单价950元，货款已收到，并记入主营业务收入账户，但库存商品明细账未作任何记录。4.12月31日，销售给外地某厂Ａ产品1000件，销售全同规定单价1000元，货到验收无误后付款。企业于发货当日记录应收账款和主营业务收入的增加，同时结转了销售成本。要求：分析企业进行上述处理的错误所在，并提出调整意见。案例一要求：指出该企业在销售业务处理中存在的问题，并提出审计意见。1、假设注册会计师于2003年1月10日审查销售业务，企业还未结账。2、假设注册会计师于2003年4月15日审查销售业务，此时企业已结账并进行了利润分配。A注册会计师在审查甲公司销售业务时，发现该公司于2002年12月向丙公司采用分期收款方式销售甲产品100件，每件甲产品生产成本800元，每件售价1000元。双方约定，2002年12月丙公司收到货物时先付货款40%，在以后6个月内再各付货款的10%。注册会计师在审查该公司“主营业务收入”、“主营业务成本”等账户时，发现该公司于2002年12月将销售给丙公司的100件甲产品全部确认为销售收入，并同时结转了主营业务成本。该公司的会计记录12月×日借:银行存款46800应收账款70200贷:主营业务收入100000应交税金-增-销1700012月31日借:主营业务成本80000贷:库存商品80000如果1月10日发现错误,被审单位应作如下调整借：应收账款70200贷：主营业务收入60000应交税金-增-销10200借：主营业务成本80000贷：库存商品80000借：发出商品80000贷：库存商品80000借：主营业务成本32000贷：发出商品32000如果审计人员4月10日发现错误,被审单位的调整借：以前年度损益调整60000应交税费－应交增值税（销项税）10200贷：应收账款70200借：发出商品48000贷：以前年度损益调整48000借：应交税费－所得税3960贷：以前年度损益调整3960或合并为：借：发出商品48000应交税费——所得税3960以前年度损益调整8040应交税金——增-销10200贷：应收账款70200借：利润分配——未分配利润8040贷：以前年度损益调整8040借：盈余公积——法定盈余公积***——任意盈余公积***——公益金***应付股利***贷：利润分配——未分配利润***主营业务收入的确认原则1、交款提货方式销售，以货款已经收到或取得收取货款的权利，同时发票账单和提货单已交给购货方时确认收入实现；2、预收账款方式销售，在商品已经发出时确认收入实现；3、托收承付方式销售，在商品已经发出，并办妥托收手续时确认收入实现；4、委托其他单位代销方式销售，在代销商品已经销售，并收到代销清单时确认收入实现；5、分期收款方式销售，按合同约定的收款日期分期确认收入；6、长期工程合同收入，根据完工进度或完工合同确认收入；7、委托外贸代理出口方式销售的，应在收到外贸企业代