销售与收款审计

单元五销售与收款循环审计项目一销售与收款循环的控制测试销售与收款循环是企业主要的业务循环之一，也是审计风险较大的环节。根据财务报表项目与业务循环的相关程度，销售与收款循环涉及的资产负债表项目和利润表项目如表5-1所示。(课本)nextpreviousbackindexbreakover业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款循环应收账款、应收票据、长期应收账款、预收账款、应交税费营业收入、营业税金及附加、销售费用表5-1业务循环与财务报表项目对照表3Payment客户付款Billing开出发票发票Delivery合同账务处理销售合同发货凭证赊销审准销售单订货单收账通知收款凭证现金银行应收收入一、销售与收款循环涉及的主要业务活动及对应的凭证、记录4此外：主要业务及单证1.商品价目表2.贷项通知单3.折扣折让审核表4.顾客月末对账单5.坏账审批表6.坏账提取、核销政策的说明7.应收账款账龄分析表5流程说明1.接受订单（合同）：订货单销售单2.核准赊销：在销售单上签字3.发货：在销售单上签字4.装运：连续编号的提货单5.开销售发票：销售发票的记账联和存根联6.记录销售：收入、应收明细账7.收到现金或转账支票：现金日记账，银行存款日记账，应收账款明细账，客户对账单8.退货、折扣或折让：贷项通知单，折扣与折让审核表，折扣与折让明细帐9.核销坏账：坏账确认的会计政策说明，坏账审批表，应收账款明细账10.提取坏账准备：坏账准备计提的会计政策说明，计算过程11.定期寄送对账单审核后二、销售与收款循环的内部控制内部控制要点1.处理订单（发生）2.信用批准（估价与分摊）3.供货与发运（连续编号）4.开具账单（发生、完整性、准确性）5.记录销售（发生、完整性、准确性）销售与收款业务的关键内部控制点和重要控制程序（5-3）1.适当的职责分离2.正确地授权审批3.充分的凭证和记录4.凭证的预先编号5.按月寄出对账单6.内部核查程序三、销售与收款循环的控制测试（一）销售与收款循环控制测试程序（5-4）销售与收款循环控制测试要求审计人员可以根据具体情况，专业判断增加和减少相应程序，并把对常规程序的修改记录在审计程序表中。销售与收款循环控制测试程序表如下：nextpreviousbackindexoverbreak1.抽取销售发票2.检查是否连续编号、缺号、作废3.抽取送货单，与销售发票核对4.检查销售退回、折让、折扣的核准5.抽取收款凭证6.抽取销售合同，检查有无限制性条款三、销售与收款循环的控制测试（二）销售与收款循环控制测试工作底稿（5-5）销售与收款循环控制测试工作底稿包括“销售与收款循环调查问卷”、“收款管理测试表”、“销售管理测试表”等。审计人员编制销售与收款循环调查问卷的目的，是为了验证被审计单位内部控制制度中销售管理和收款管理的相关规定设计的有效性。审计人员通过询问有关人员，初步评价被审计单位销售与收款内部循环控制，以决定控制测试的性质、时间和范围。如果通过询问了解被审计单位的内部控制不存在或不值得信赖，审计人员可考虑直接进行实质性程序；如果通过询问了解到被审计单位的内部控制值得信赖，审计人员可考虑进行控制测试，以减少实质性程序的工作量。销售与收款循环调查问卷如下表：nextpreviousbackindexoverbreak项目二主营业务收入的审计注册会计师在审计中根据被审计单位销售与收款循环业务的不同特点和情况，结合审计目标对审计程序制定计划实施的控制程序和实质性程序。确定本期入账的主营业务收入是否确定发生；（发生）确定已实现的主营业务收入是否全部入账；（完整性）确定主营业务收入的截止是否适当；（截止）确定主营业务收入的金额是否正确；（准确）确定主营业务收入在报表上披露是否恰当；（披露）nextpreviousbackindexoverbreak一主营业收入的审计目标二、主营业务收入的实质性程序主营业务收入的实质性程序一般包括以下程序：（一）获取或编制主营业务收入明细表。获取或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计核对相符。nextpreviousbackindexoverbreak主营业务收入的实质性程序一般包括以下程序：（二）实质性分析程序。收入的审计，较多运用实质性分析程序，这是因为收入项目的指标具有相对稳定性。通过实质性分析程序，注册会计师可以更确切地了解审计单位经营状况及其趋势，并可以估计会计报表和有关记录可能存在的错误，据以决定是否扩大审计范围。比如，将本期与上期的主营业务收入进行比较，可以分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；比较本期各月主营业务收入的波动情况，可以分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因。（三）查明主营业务收入确认的正确性。主要审查主营业务收入的确认原则、方法，注意其是否符合会计准则的收入实现条件，前后期是否一致。特别关注周期性、偶然性收入认定的原则和方法。对主营业务收入确认的审查，主要采用抽查法、核对法和验算法。nextpreviousbackindexoverbreak（四）审查主营业务收入的真实性和完整性。根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际入账收入金额核对，并检查是否存在虚开发票或已销售但未开发票的情况。nextpreviousbackindexoverbreak（五）审查主营业务收入计价的正确性。获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，或抽取企业被审计期间一定数量的销货发票，审查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额是否与发运凭证、销售合同等一致，编制测试表，已检查收入估价是否正确。特别注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入和利润的现象。nextpreviousbackindexoverbreak（六）实施销售的截止测试。对销售实施截至测试的目的在于确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确，即应记入本期或下期的主营业务收入是否被推延至下期或提前至本期。注册会计师在实施销售截至测试时，关键要注意三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期是否属于同一会计期间：一是发票开具或收款日期；二是记账日期；三是发货日期。nextpreviousbackindexoverbreak注册会计师可选择三条审计路线实施主营业务收入的截至测试：1.以账簿记录为起点。从报表日前后若干天的账簿记录追查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，确定已入账的收入是否在同一期间已开具发票发货，以防止高估主营业务收入。。2.以销售发票为起点。从报表日前后若干天的发票追查至记账凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，以防止低估主营业务收入。3.以发运凭证为起点。从报表日前后若干天的发运凭证追查至发票开具情况于账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间，以防止低估主营业务收入。nextpreviousbackindexoverbreak（七）审查主营业务收入的会计处理。对主营业务收入会计处理的审查，重点是企业实现的销售收入是否及时足额地入账，有无少计收入、偷漏税金等问题。其主要审计程序为，抽查部分销售业务，进行原始凭证到记账凭证、主营业务收入明细账的全过程审查，核对其记录、过账、加总是否正确。nextpreviousbackindexoverbreak（八）检查销售退回与折扣、折让。主要审查销售退回、销售折让于折扣是否经过审批，金额是否合理、正确，会计处理是否正确。（九）确定主营业务收入是否在利润表上恰当披露。注册会计师应审查利润表上的主营业务收入是否于审定数相符，主营业务收入确认所采用的会计政策是否已在会计报表附注总披露。nextpreviousbackindexoverbreak主营业务收入审计工作底稿主营业务收入审计工作底稿主要包括“主营业务收入审计程序表”、“主营业务收入审定表”、“主营业务收入截止性测试表”等。下面以案例说明以上审计工作底稿的编制。【例5-3】见课本nextpreviousbackindexoverbreak项目三应收账款和坏帐准备审计应收账款审计目标与认定对应关系如表5-13所示。nextpreviousbackindexbreakover一、应收账款的审计目标二、应收账款的实质性程序应收账款的实质性程序一般包括以下程序：（一）获取或编制应收账款明细表１．复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符；结合坏账准备科目与报表数核对相符。２．检查应收账款账龄分析是否正确。３．分析有贷方余额的项目，查明原因，必要时作重分类调整。４．结合其他应收款及预收款明细余额，查明是否存在双方同时挂账的项目，是否存在不属于应收销货款的其他应收款。nextpreviousbackindexoverbreak（二）实质性分析程序１．复核应收账款借方累计发生额除以（1+17%）与主营业务收入进行核对，如存在不匹配的情况应查明原因。差异原因主要包括以下方面：（1）与其他业务收入有关；（2）公司现金收付的销售款项未通过应收账款核算。审计人员可以根据银行、现金日记账，通过归集对方科目为“应收账款”的金额进行核对；（3）公司红字冲销项目以反方向的借贷处理。２．在明细表上标注重要客户，并编制对重要客户的应收账款增减变动表，与上期比较分析是否发生变动，必要时，收集客户资料分析其变动合理性。３．计算应收账款周转率，应收账款周转天数等指标，并与被审计单位上年指标、同行业同期相关指标对比分析，检查是否存在重大异常。nextpreviousbackindexoverbreak（三）向债务人函证应收账款函证是指审计人员为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明获取和评价审计证据的过程。函证应收账款的目的在于证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为。审计人员应当考虑被审计单位的经营环境、内部控制的有效性、应收账款账户的性质、被询证者处理询证函的习惯做法及回函的可能性等，以确定应收账款函证的范围、对象、方式和时间。nextpreviousbackindexoverbreak（三）向债务人函证应收账款１．函证的范围除非有充分证据表明应收账款对被审计单位会计报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，注册会计师应当对应收账款进行函证，如果注册会计师不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能无效的，注册会计师应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。nextpreviousbackindexoverbreak１．函证的范围函证数量的范围是由诸多因素决定的，主要有：（1）应收账款在全部资产中的重要性。如果应收账款在资产中的比重较大，函证的范围通常也较大。（2）被审计单位内部控制的强弱。如果被审计单位的内部控制制度比较完善且被一贯遵守，则可以相应地减少函证结果。（3）以前期间的函证结果。如果以前年度函证中发现重大差错或欠款纠纷较多，则函证范围适当扩大。（4）函证方式的选择。若采用肯定式函证，则可以相应减少函证量；若采用否定式函证，则要相应增加函证量。nextpreviousbackindexoverbreak（三）向债务人函证应收账款２．函证的对象一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对象：（1）大额或账龄较长的项目；（2）与债务人发生纠纷的项目；（3）关联方［包括持股5％（含）以上股东］项目；（4）主要客户（包括关系密切的客户）项目；（5）余额为零的项目；（6）非正常的项目。nextpreviousbackindexoverbreak（三）向债务人函证应收账款３．函证方式函证方式分为积极的函证方式和消极的函证方式。审计人员可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。积极的函证方式通常比消极的函证方式提供的审计证据可靠。但