销售与收款循环审计

第九章销售与收款循环审计教学目的与要求：了解销售与收款循环的主要业务活动及相应的凭证、记录；掌握销售与收款循环的控制测试；掌握主营业务收入的审计、应收账款和坏账准备的审计；了解该循环中其他相关内容的审计。教学重点：1．主营业务收入的审计；2．应收账款的审计3．坏账准备的审计。教学难点：1.主营业务收入的审计；2．应收账款的审计：教学方法：教练相结合作业安排:9.1销售与收款循环审计概述销售与收款循环影响的主要交易和账户销售与收款循环影响的交易现销和赊销销售与收款循环影响的账户业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款应收账款、应收票据、预收账款、应交税金、其他应交款、现金、坏账准备、存货主营业务收入、主营业务成本、应交税费等销售与收款循环的审计范围业务范围接受顾客订货单(顾客订货单）批准赊销信用（信用管理部门）按销售单供货（经过批准的销售单）按销售单装运货物（连续编号发货单）向顾客开具账单（连续编号的销售发票）记录销售（明细帐和日记账）办理和记录现金及银行存款收入（汇款通知书）办理和记录销售退回、销售折扣与折让注销坏账（审批）提取坏账准备时间范围资料范围销售与收款循环审计目标存在和发生确定已记录的交易种类在被审计时期内是否实际发生完整性确定所有发生的交易是否都已入账，记录是否完整所有权确定应收账款、应收票据是否归被审计单位所有，有无虚列的情况正确性确定所有交易业务是否均已正确入账截止日期的恰当性确定销售与收款循环中各业务的截止日期，特别要注意取得收入的交易业务是否在规定的日期入账，有无提前或甩入下期入账的情况披露的充分性确定销售与收款循环中各业务的表达与披露，即确定其是否在会计报表上适当确认和归类；确定应收账款和收入等项目的披露是否恰当和充9.2销售与收款循环审计重大错报风险的评估销售与收款循环审计常见的重大错报风险隐瞒、转移或虚构销售收入，调节利润把自制产品用于本单位基建工程或福利部门时，未作销售处理把属于销售收入的金额纳入“折让”、“折扣”名义转移至“营业外收入”账户或截留纳入“小金库”销售退回时，虚冲销售收入或把销售退回发生的运杂费混入销售一并冲销销售凭证保管不严或任意涂改，偷逃税金少提或多提坏账准备，人为调节利润了解和描述内部控制了解销售与收款环节的关键控制职务分离控制授权审批控制会计记录控制定期核对控制寄收对账单控制内部核查程序控制销售与收款循环内部控制的描述初步评估控制风险（见表9-1）控制测试审核一定数量的销售发票（起点）审核发货运货证明（抽取出库单/提货单、货运单）审查销售退回、折让、折扣的核准审查一定数量的记账凭证和一定数量的应收账款明细账审核职务分离情况重新评估控制风险9.3销售与收款循环的实质性测试主营业务收入审计审计目标确定主营业务收入的内容、数额是否合理、正确、完整确定对销货折扣、销售退回与折让是否经授权批准，并及时入账，处理是否适当确定主营业务收入的发生额是否正确，其会计处理是否正确确定主营业务收入在会计报表上的披露是否恰当主营业务收入的实质性测试获取或编制主营业务收入明细表实施分析性复核主营业务收入分析表比较两期的主营业务收入比较本年度各月各种产品的销售收入审查主营业务收入的确认和计量的正确性采用交款提货方式销售，审计人员应审查被审计单位是否收到货款或取得收取货款的权利，并已将发票账单和提货单交付购货单位采用预收款方式销售，审计人员应审查被审计单位是否预收了货款，是否在货物发出之后确认收入，是否存在开具虚假出库凭证，提前确认收入的情况。采用托收承付方式销售，审计人员应审查被审计单位是否发货，托收手续是否办妥，发运凭证是否真实，托收承付结算回单是否正确采用委托代销方式销售，审计人员应查明有无编制虚假代销清单、虚增本期收入的情况。采用分期收款方式销售，审计人员应审查本期是否收到货款，查明合同约定的本期收款日期是否真实，是否存在已实现收入不入账、少入账或缓入账的情况。对长期工程合同收入，审计人员应审查收入的计算、确认方法是否符合规定，并核对应计收入与实计收入是否一致，查明有无随意确认收入、虚增或虚减本期收入的情况。委托外贸代理出口方式的，审计人员应审查代办发运凭证和银行交款单是否真实，注意查明有无内外勾结，出具虚假发运凭证或虚假银行交款单的情况。对外转让土地使用权和销售商品房的，审计人员应审查已办理的移交手续是否符合规定要求，发票账单是否已交对方，查明被审计单位有无编造虚假移交手续、采用“分层套写”的方法开具虚假发票的行为，防止其高价出售、低价入账，从中贪污货款。主营业务收入审查案例[资料]审计人员在审查某企业20X6年6月份“银行存款”日记账时，发现6月24日的摘要中注明预收某产品货款，但对方科目的名称是“主营业务收入”，金额计30万元，决定进一步查证。经查阅20X6年6月24日17#记账凭证，记账凭证上的会计分录如下：借：银行存款300000贷：主营业务收入300000该凭证所附的原始凭证仅是一张信汇收账通知，无发票记账联，经过询问当事人并调阅有关销售合同，确定该企业预收某单位产品预购款30万元，但因对制度规定不熟悉，会计人员已将其在收到预购款当日做了收入处理。[要求]指出该企业存在问题，并编制调整分录。（不考虑企业的增值税）审查主营业务收入会计处理的适当性抽查部分销售业务，进行从原始凭证到记账凭证、主营业务收入明细账的全过程的审查，核实其记录、过账、加总是否正确。将主营业务收入明细账与总账及其他相关账簿、利润表及其附表相核对，检查其是否账账相符、账表相符、表表相符。检查结账日前后的销售收入记录，与销售发票、出库单和货运文件相核对，查明有无已记销售收入而销售尚未实现或销售已实现而未记本年销售收入的情况。检查与库存商品账户有关的对应账户是否正确，同时检查销售收款凭证，检查其账务处理是否正确。注意：审查库存商品明细账的发出栏记录，检查其对应账户的正确性①对应账户为“盈余公积（公益金）”、“在建工程”等，应注意是否为福利部门、在建工程领用产品，未通过主营业务收入账户，漏记收入。②对应账户为“营业费用”、“管理费用”等，可能是将产品作为馈赠礼物。③对应账户为“银行存款”、“库存现金”、“应收账款”，应注意其价格是否正常，有无低估或高估收入等情况。④对应账户为“原材料”，应注意是否存在以物易物，互不开销售发票，从而少记收入。实施主营业务收入的截止测试检查发票开具日期、记账日期和发货日期是否归属于同一适当会计期间查找未经认可的大额销售结合应收账款的函证，查明有无未经认可的大额销售实施主营业务收入的截止测试案例[资料]2006年12月31日从仓库发出商品8800元，华兴公司没有作相应的会计处理，到2007年1月3日开出销售发票时，才作出如下会计处理：借：应收账款-H公司187200贷：应交税金-应交增值税（销项税额）27200主营业务收入160000借：主营业务成本8800贷：库存商品-A产品8800[要求]指出针对上述情况，注册会计师应如何判断及其提出建议审查销售折扣、销售退回与折让检查销售折扣、销售退回与折让原因和条件是否真实、合规，有无借销售折扣、退回与折让之名，行转移收入或贪污货款之实的舞弊行为。检查销售折扣、退回与折让的审批手续是否完备和规范，有无内外勾结、越权乱批、擅自实行折扣和折让而转利于关系单位等情况。检查销售折扣、退回与折让的数额计算是否正确，会计处理是否恰当。检查销售退回的产品是否已验收入库，并登记入账，有无形成账外物资的情况；销售折扣与折让是否及时足额提交对方，有无虚设中介，转移收入，私设账外“小金库”等情况。方法：根据销售合同的具体规定，审阅主营业务收入明细账和存货明细账，抽查有关凭证，验算核对账证是否相符，如有不符，需进一步分析原因、核实取证检查有无特殊的销售行为确定主营业务收入是否在利润表上恰当披露案例一：见书（例：9-1）案例二：见书（例：9-2）应收账款审计应收账款的审计目标确定应收账款是否存在确定应收账款是否归被审计单位所有确定应收账款的增减记录是否完整确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提方法和比例是否恰当、充分确定应收账款和坏账准备年末余额是否正确确定应收账款在会计报表上的披露是否恰当应收账款的实质性测试获取或编制应收账款明细表分析应收账款账龄应收账款账龄分析表向债务人函证应收账款函证的范围和对象：应收账款在全部资产中的比重被审计单位内部控制的强弱以前期间的函证结果函证方式的选择函证对象大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；余额为零的项目；非正常的项目函证的方式：肯定式函证，又称正面式、积极式函证否定式函证，又称反面式、消极式函证当债务人符合下列情况时，采用肯定式函证较好：①个别账户的欠款金额较大；②有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问题。当债务人符合以下所有条件时，可以采用否定式函证：①相关的内部控制是有效的；②预计差错率较低；③欠款余额小的债务人数量很多；④审计人员有理由确信大多数被函证者能认真对待询证函，并对不正确的情况予以反馈。函证时间的选择通常应选择与资产负债表日接近的时间进行函证一般情况下，选择结账日前的某一天发询证函若被审计单位的应收账款内控薄弱，选择结账日函证过程的控制询证函一般以被审计单位的名义签发，但回复函的信封上必须写明会计师事务所的地址收发均应由审计人员密切监督控制如果询证函因无从投递而被退回时，注册会计师必须仔细分析，了解其中的原因对于采用积极式函证方式而没有得到答复的，应采用追查程序，一般说来应发送第二次乃至第三次询证函，如果仍得不到答复，审计人员则应考虑采用必要的替代审计程序函证结果差异分析如果被询证人认可询证函中的应收账款金额，则说明被审计单位期末应收账款余额是真实和正确的，审计人员可将收回的询证函汇总编入审计工作底稿，作为审计依据收回的询证函若有差异，即被询证人认可的金额或日期，与询证函中相应的内容不相符合，审计人员对此要进行分析，寻找差异的原因由于记录的时间不同而产生的差异，主要表现为：询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到债务人对收到的货物的数量、价格及质量等有争议而全部或部分拒付函证结果＜应收账款，进一步审查；函证结果＞应收账款或出现日期不符对函证结果的总结和评价审计人员应重新考虑：过去对内部控制的评价是否适当，符合性测试的结果是否适当，分析性复核的结果是否适当以及相关的风险评价是否适当等等如果函证结果表明没有审计差异，则审计人员可以合理地推论，全部应收账款总体是正确的如果存在审计差异，审计人员则应当估算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少，估算未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多少。为取得对应收账款累计差错更加精确的估计，可以扩大函证范围审查未函证应收账款（替代程序）审查坏账的确认和处理（债务人、授权批准以及会计处理的审查）抽查有无不属于结算业务的债权（抽查明细账，追查有关原始凭证）审查外币应收账款的折算分析应收账款明细账余额方向确定应收账款是否在资产负债表上恰当披露应收账款案例：[资料]审计人员对某公司2006年资产负债表中的“应收账款”进行审计，该公司应收账款总计250万元，有40个明细账，审计人员决定抽样函证。在检查回函情况时，发现以下现象：（1）A公司欠款80万元，对方回函称2006年12月30日由银行汇出80万元；（2）B公司欠款5万元，未收到回函；（3）C公司欠款50万元，对方回函称2006年11月已预付5万元；（4）D公司欠款15万元，对方称所购货物并未收到。[要求]对于上述情况，审计人员应如何实施审计程序验证。分析：（1）审阅该公司2007年有关凭证，来证实