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2019/9/27淮阴工学院邹香教授第五章长期股权投资•有些同志可能会有些纳闷，为什么买股票会计有时列为交易性金融资产，有时列为可供出售金融资产，有时列为长期股权投资。怎么判断是哪种类型？•举一个简单例子，你在二级市场买股票，买了一手，那叫可供出售金融资产；•如果买的股票在于投机和套期保值，那叫交易性金融资产；•如果买的股票所占比例已经进了十大流通股东了，那叫长期股权投资。•长期股权投资的目的是为长期持有被投资单位的股份，并通过持有的股份对被投资单位实施控制或重大影响，也可能为了改善和巩固贸易关系。•长期股权投资利益与风险并存，获取相应的利益并承担相应风险，2019/9/27淮阴工学院邹香教授•本章所涉及的权益性投资包括两个方面：•一是对子公司投资（控制）、对合营企业投资（共同控制）、对联营企业投资（重大影响，直接或间接20%~50%）•二是企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。•其他权益性及债权性投资—《CAS22—金融工具确认和计量》2019/9/27淮阴工学院邹香教授–按投资企业与被投资企业的关系，长期股权投资的取得可以分为两种情况：•一是由于企业合并所形成的长期股权投资；•二是除合并之外的其他方式所形成的长期股权投资。–长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。第一节长期股权投资初始计量2019/9/27淮阴工学院邹香教授一、企业合并形成的长期股权投资•企业合并，是指两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。⑴以合并方式为基础对企业合并的分类•企业合并包括控股合并、吸收合并及新设合并。⑵以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业合并的分类•企业合并可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。2019/9/27淮阴工学院邹香教授企业合并形成的长期股权投资，初始投资成本的确定：1.同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。•前提：合并前合并方和被合并方所采用的会计政策应当一致。2019/9/27淮阴工学院邹香教授举例：甲公司和乙公司同为某集团的子公司，2011年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80%，并与当日起能够对乙公司实施控制，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。（1）若甲公司支付银行存款720万元借：长期股权投资——乙公司（成本）800（1000×80%）贷：银行存款720资本公积——资本溢价80（2）若甲公司支付银行存款900万元借：长期股权投资——乙公司（成本）800资本公积——资本溢价100贷：银行存款900•如资本公积不足冲减，冲减留存收益（盈余公积、未分配利润）。2019/9/27淮阴工学院邹香教授举例：•甲公司和乙公司同为某集团的子公司，2011年8月1日甲公司发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司60%的股权，同日乙公司账面净资产总额为1300万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。•借：长期股权投资——乙公司（成本）780（1300×60%）贷：股本600资本公积——股本溢价1802019/9/27淮阴工学院邹香教授2.非同一控制下的企业合并，•参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。☆☆☆☆购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用计入当期损益（管理费用）2019/9/27淮阴工学院邹香教授★2011年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。•为核实乙公司的资产价值，甲公司聘请专业评估机构对乙公司的资产进行评估，支付评估费用100万元。•甲公司的会计处理如下：•借：固定资产清理7300•累计折旧500•固定资产减值准备200•贷：固定资产8000•借：长期股权投资—甲公司（成本）7800•管理费用100•贷：固定资产清理7300•银行存款300•营业外收入-非流动资产处置收益3002019/9/27淮阴工学院邹香教授•再比如：A用专利权价值960万和银行存款240万元取得B公司的70%股权，专利已累计摊销120万元，同时A聘请资产评估机构对B资产进行评估，花费30万元。该专利市场价值（公允价值1000万元）A.B不属于同一控制的两个公司。•A投出去的账面价值•=（960-120）+240=1080万元•按市场价值算=1000+240=1240万元•差价160万元入“营业外收入”•借：长期股权投资—B公司（成本）1240•累计摊销120•管理费用30•贷：无形资产960•银行存款270•营业外收入-非流动资产处置收益1602019/9/27淮阴工学院邹香教授•★假如：A用专利权价值960万和银行存款240万元取得B公司的70%股权，专利已累计摊销120万元，同时A聘请资产评估机构对B资产进行评估，花费30万元。该专利市场价值（公允价值800万元）•A投出去的账面价值•=（960-120）+240=1080万元•按市场价值算=800+240=1040万元•差价40万元入“营业外支出”•借：长期股权投资—B公司（成本）1040•累计摊销120•管理费用30•营业外支出-非流动资产处置收益40•贷：无形资产960•银行存款2702019/9/27淮阴工学院邹香教授•合并取得的股权投资总结：•（1）如果两企业为同一控制下的合并，长期股权投资成本以他方所有者权益净额×持股比例，投出的账面价（成本）多于或少于都进入“资本公积”•（2）如果两企业为非同一控制下的合并，长期股权投资成本以我方资产的公允价值为准，投出的账面价（成本）多于或少于都进入“营业外收入”或“营业外支出”•其中审计、法律服务、评估咨询入“管理费用”2019/9/27淮阴工学院邹香教授•3.如果企业通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本应该是每一单项交易成本之和。•购买方在购买日，将原持有的对被购买方的投资账面价值调整恢复至最初取得成本，相应调整留存收益等所有者权益项目。•合并前成本法核算的：–购买日成本=原账面价值+新支付对价的公允价值•合并前权益法核算的：–购买日成本=长期股权投资成本调整至最初取得成本+新支付对价的公允价值2019/9/27淮阴工学院邹香教授举例：A公司与2011年3月以8000万元取得B公司30%的股权。因能够对B公司施加重大影响，故采用权益法核算，于2011年确认对B公司的投资收益300万元。2012年4月，A公司又斥资4000万取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得B公司股权后，B公司并未宣告发放股利。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。不考虑所得税。2011年投资时已做：借：长期股权投资8000贷：银行存款80002011年确认投资收益时：借：长期股权投资300贷：投资收益3002019/9/27淮阴工学院邹香教授•2012年追加投资时必须将原持有的对被购买方的投资账面价值调整恢复至最初取得成本。简单地说：将就是将以前确认的投资收益增加的长期股权投资从留存收益中冲减。然后再做新投资的处理。•借：盈余公积30利润分配——未分配利润270贷：长期股权投资300•借：长期股权投资4000贷：银行存款4000新长期股权投资成本=8300-300+4000=12000万元2019/9/27淮阴工学院邹香教授二、企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资①以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。–初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。•2013年2月10日，A公司自公开市场中买入B公司20%的股权，实际支付价款16000万元。另外，A公司向证券承销机构等支付了400万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后能够对B公司的生产经营决策施加重大影响。•借：长期股权投资16400贷：银行存款164002019/9/27淮阴工学院邹香教授★②以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。2013年3月，A公司通过增发6000万股本公司普通股取得B公司20%的股权，每股31元，为增发该部分股份，A公司向证券承销机构等支付了300万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后能够对B公司的生产经营决策施加重大影响。•实际上A公司为了取得20%部分股权，共付代价=6000×31+300=186300万元•借：长期股权投资186300贷：股本6000资本公积——股本溢价180000银行存款3002019/9/27淮阴工学院邹香教授③投资者投入的长期股权投资；一般按投资合同或协议价入账，合同或协议价不公允的除外。④非货币性资产交换、债务重组取得企业取得长期股权投资，按相关会计准则处理。无论是以何种方式取得长期股权投资的，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，作为应收项目（应收股利、应收利息）处理，不构成取得长期股权投资的成本（第二节长期股权投资后续计量中会给大家详细讲解）。2019/9/27淮阴工学院邹香教授第二节长期股权投资的后续计量•长期股权投资在持有期间，根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等进行划分，应当分别采用成本法及权益法进行核算。•一、长期股权投资的成本法•成本法的适用范围1、投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。（控股50%以上）注意点：投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用本准则规定的成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。2、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。2019/9/27淮阴工学院邹香教授采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益。2019/9/27淮阴工学院邹香教授•★【例】甲公司2013年1月1日，以银行存款300000元购入乙公司10%的股份（不存在活跃市场），并准备长期持有，采用成本法核算。乙公司于2014年5月2日宣告分派现金股利100000元。•2013年1月1日投资时•借：长期股权投资300000•贷：银行存款300000•2014年5月2日宣告发放现金股利时,甲公司应享有的份额=100000×10%=10000元借：应收股利10000贷：投资收益100002019/9/27淮阴工学院邹香教授三、长期股权投资的权益法权益法的适用范围：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响。对合营企业投资（共同控制）；对联营企业（重大影响）投资。下面分别讲解初始成本、投资收益及其他权益变动的账务处理•（一）初始投资成本的调整（1）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。2019/9/27淮阴工学院邹香教授【例】甲公司2013年1月1日，以830万元购入乙公司