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第十一章收入、费用和利润【教学目标】所有者权益核算的基本要求、实收资本、资本公积和留存收益的会计处理。【教学重点】（1）收入的确认与计量；（2）管理费用、销售费用和财务费用核算的内容；（3）营业外收入和营业外支出核算的内容【教学难点】（1）掌握发出商品时不确认收入的会计处理；（2）掌握特殊销售商品业务的会计处理；（3）掌握提供劳务收入的会计处理；（4）掌握建造合同中合同收入和费用的计算及合同预计损失的计算；（5）掌握管理费用、销售费用和财务费用核算的内容；（6）掌握营业外收入和营业外支出核算的内容；•第一节收入•收入的定义及其分类•收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。•下列各项中，符合收入会计要素定义，可以确认为收入的是（）。•A．出售无形资产收取的价款•B．出售固定资产收取的价款•C．投资性房地产取得的租金收入•D．出售长期股权投资收取的价款•二、销售商品收入•（一）销售商品收入的确认和计量•1．确认•销售商品收入只有同时满足以下条件时，才能加以确认：•（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方•（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制•（3）收入的金额能够可靠地计量•（4）相关的经济利益很可能流入企业•（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量•根据收入和费用配比原则，与同一项销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。成本不能可靠计量，相关的收入也不能确认。如已收到价款，收到的价款应确认为一项负债。•2．计量•企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。•从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。某些情况下，合同或协议价款的收取采用递延方式，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。•（二）销售商品收入的会计处理•1．通常情况下销售商品收入的处理•2.托收承付方式销售商品的处理(新增)•3．销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让的会计处理•（1）现金折扣•现金折扣在实际发生时计入当期损益（财务费用）。•（2）商业折扣•销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。•（3）销售折让•企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入。销售折让属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》。•4．销售退回的处理•（1）对于未确认收入的售出商品发生的销售退回•借：库存商品•贷：发出商品•若原发出商品时增值税纳税义务已发生•借：应交税费—应交增值税（销项税额）•贷：应收账款•（2）对于已确认收入的售出商品发生的销售退回•企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入、销售成本等。销售退回属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》。5．特殊销售商品业务的处理销售方式收入确认与计量代销商品视同买断方式受托方取得代销商品后，无论是否能够卖出，是否获利，均与委托方无关委托方发出商品，符合收入确认条件时确认收入若受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿委托方收到代销清单时确认收入收取手续费方式委托方收到代销清单时确认收入预收款销售方式发出商品时分期收款销售商品应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额附有销售退回条件的商品销售根据以往经验能够合理估计退货可能性应在发出商品时确认收入，并在期末确认与退货相关负债不能合理估计退货可能性应在售出商品退货期满时确认收入售后回购属于融资交易不确认收入售后租回属于融资交易不确认收入有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的按售价确认收入以旧换新销售按销售商品收入确认条件确认收入（1）代销商品•甲公司委托乙公司销售商品100件，协议价为200元/件，成本为120元/件。代销协议约定，乙企业在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与甲公司无关。这批商品已经发出，货款尚未收到，甲公司开出的增值税专用发票上注明的增值税额为3400元。•根据本例的资料，甲公司采用视同买断方式委托乙公司代销商品。因此，甲公司在发出商品时的账务处理（2）预收款销售商品•甲公司与乙公司签订协议，采用预收款方式向乙公司销售一批商品。该批商品实际成本为700000元。协议约定，该批商品销售价格为1000000元，增值税额为170000元；乙公司应在协议签订时预付60％的货款（按销售价格计算），剩余货款于两个月后支付。甲公司的账务处理（3）具有融资性质的分期收款销售商品•20×5年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为1560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1600万元。假定甲公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为340万元，并于当天收到增值税额340万元。（4）附有销售退回条件的商品销售•甲公司是一家健身器材销售公司。20×7年1月1日，甲公司向乙公司销售5000件健身器材，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为2500000元，增值税额为425000元。协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20％；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时有关的增值税额允许冲减。甲公司的账务处理•在采用收取手续费方式发出商品时，委托方确认商品销售收入的时点为()。•A．委托方发出商品时•B．受托方销售商品时•C．委托方收到受托方开具的代销清单时•D．委托方收到受托代销商品的销售货款时•三、提供劳务收入•（一）提供劳务的交易结果能够可靠估计•应当采用完工百分比法确认劳务收入。•1．提供劳务的交易结果能够可靠估计的条件•提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断。如同时满足下列条件，则表明提供劳务交易的结果能够可靠地估计：•（1）收入的金额能够可靠地计量；•（2）相关的经济利益很可能流入企业；•（3）交易的完工进度能够可靠地确定；•企业确定提供劳务交易的完成进度，通常可以选用下列方法：已完工作的测量、已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例以及已经发生的成本占估计总成本的比例；•（4）交易中已发生和将要发生的成本能够可靠地计量。•2．完工百分比法的具体应用•企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。•在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关成本应按以下公式计算：•本期确认的收入＝提供劳务收入总额×完工进度-以前会计期间累计已确认提供劳务收入•本期确认的费用＝提供劳务预计成本总额×完工进度-以前会计期间累计已确认提供劳务成本•（二）提供劳务交易结果不能可靠估计•企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的,即不能满足上述四个条件中的任何一条时,企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时,企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿,分别进行会计处理:(1)已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的,应按已经发生的能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入,并结转已经发生的劳务成本。(2)已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的,应将已经发生的劳务成本计入当期损益,不确认提供劳务收入。•（三）同时销售商品和提供劳务交易•企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。•销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。•（五）特殊劳务交易•下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：•1．安装费，在资产负债表日根据安装的完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。•2．宣传媒介的收费，在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，在资产负债表日根据制作广告的完工进度确认收入。•3．为特定客户开发软件的收费，在资产负债表日根据开发的完工进度确认收入。•4．包括在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间内分期确认收入。•5．艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。•6．申请入会费和会员费只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在款项收回不存在重大不确定性时确认收入。申请入会费和会员费能使会员在会员期内得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，在整个受益期内分期确认收入。•7．属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，通常在提供服务时确认收入。•四、让渡资产使用权收入的确认和计量•如果合同或协议规定一次性收取使用费,且不提供后续服务的,应当视同销售该项资产—次性确认收入；提供后续服务的,应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的,应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。•五、建造合同收入的确认与计量•（一）建造合同概述•建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。其中,所建造的资产主要包括房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，以及船舶、飞机、大型机械设备等。•固定造价合同指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。•成本加成合同，是指以合同允许或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。•固定造价合同与成本加成合同的主要区别在于风险的承担者不同。前者的风险主要由建造承包方承担，后者主要由发包方承担。•（二）合同的分立与合并•（三）合同收入与合同成本•1．合同收入的组成•合同收入包括合同规定的初始收入以及因合同变更、索赔、奖励等形成的收入两部分。•（1）合同的初始收入，即建造承包商与客户在双方签订的合同中最初商定的合同总金额，它构成合同收入的基本内容。•（2）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。这部分收入并不构成合同双方在签订合同时已在合同中商定的合同总金额，而是在执行合同过程中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的收入。建造承包商不能随意确认这些收入，只有在符合规定条件时才能构成合同总收入。•2．合同成本的组成•建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。•直接费用在发生时直接计入合同成本；间接费用应在期末按系统、合理的方法分摊计入合同成本。常见的用于间接费用分摊的方法有人工费用比例法和直接费用比例法。•合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。•合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用。因订立合同而发生的有关费用，应当直接计入当期损益。•（四）合同收入和合同费用的确认和计量•在确认和计量建造合同的收入和费用时，首先应当判断建造合同的结果能否可靠地估计。•1．在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计•在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认合同收