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第7章个人所得税的税收筹划•学习目的：–通过本章学习，掌握个人所得税的各项所得的各种税收筹划方法。•学习重点：–掌握如何从纳税人身份、征税范围、计税依据、税率等不同的角度进行税收筹划•中国现行的个人所得税法于2007年12月29日公布，自2008年3月1日起施行。个人所得税法、个人所得税法实施条例（1994年1月28日颁布）、税收征管法（2001年4月28日颁布）以及由中国各级税务机关发布的有关个人所得税征管的规定，构成了现行中国个人所得税法的主体法律基础。7.1个人所得税的基本法律规定•7.1.1纳税人的法律界定个人所得税的纳税人包括中国内地公民、在中国的所有外籍人员（包括无国籍人员，下同）和香港、澳门、台湾同胞。上述纳税义务人依据住所和居住时间两个标准，区分为居民和非居民，分别承担不同的纳税义务。个人所得纳税人居民纳税义务人非居民纳税义务人在中国境内有住所，或者无住所而在中国境内居住满1年的个人。负无限纳税义务在中国境内无住所又不居住，或无住所且居住不满一年的个人。负有限纳税义务7.1.2征税范围的法律规定1.工资、薪金所得2.个体工商户的生产、经营所得•3.对企事业单位的承包经营、承租经营所得•4.劳务报酬所得5.稿酬所得•6特许权使用费所得7财产租赁所得8财产转让所得•9利息、股息、红利所得•10偶然所得11其他7.1.3计税依据的法律界定•7.1.3.1费用减除标准–(1）工资、薪金所得•2008年3月1日起，以每月收人额减除费用2000元后的余额，为应纳税所得额。（实践中由于收人水平的地区差距，有些地区会调整基本扣除标准，随着个人所得税制度的改革，此标准也会不断调整。）–(2）个体工商户的生产、经营所得•以每一纳税年度的收人总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。成本、费用，是指纳税义务人从事生产、经营所发生的各项直接支出和分配计人成本的间接费用以及销售费用、管理费用、财务费用；所说的损失，是指纳税义务人在生产、经营过程中发生的各项营业外支出。•(3）对企事业单位的承包经营、承租经营所得–以每一纳税年度的收人总额，减除必要费用后的余额，为应纳税所得额。•(4）劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得–每次收人不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20％的费用，其余额为应纳税所得额。•(5）财产转让所得–以转让财产的收人额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。•(6）利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得–以每次收人额为应纳税所得额。7.1.3.2附加减除费用适用的范围和标准•附加减除费用适用的范围，包括：–1）在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作取得工资、薪金所得的外籍人员；–2）应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作取得工资、薪金所得的外籍专家；–3）在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人；–4）财政部确定的取得工资、薪金所得的其他人员。•附加减除费用标准–上述适用范围内的人员每月工资、薪金所得在减除2000元费用的基础上，再减除3200元。•华侨和香港、澳门、台湾同胞参照上述附加减除费用标准执行。•7.1.3.3每次收入的确定–属于同一事项连续取得收入的，以一个月内取得的收入为一次。–同一作品连载取得收入的，以连载完成后取得的收入为一次。•7.1.3.4计税依据的其他规定–个人通过中国境内的社会团体、国家机关、向社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以扣除从其应纳税额中扣除。11.2.3税率的法律规定•工资、薪金所得，适用5%-45%的超额累进税率•个体工商户、承包所得适用5%-35%的超额累进税率•稿酬所得，20%，减征30%，实际为14%•劳务报酬20%，并实行加成规定•其它各项所得，税率为20%•表1工资、薪金所得适用税率表级数应纳税所得额税率（％）速算扣除数1不超过500元502超过500元至2000元的部分10253超过2000元至5000元的部分151254超过5000元至20000元的部分203755超过20000元至40000元的部分2513756超过40000元至60000元的部分3033757超过60000元至80000元的部分3563758超过80000元至100000元的部分40103759超过100000元的部分4515375•表2个体工商户生产、经营所得和企事业单位承包、承租所得适用税率表级数年度应纳税所得额税率（％速算扣除数1不超过5000元的502超过5000元至10000元的部分102503超过10000元至30000元的部分2012504超过30000元至50000元的部分3042505超过50000元的部分3567507.2个人所得税纳税人的税收筹划•7.2.1居民纳税义务人与非居民纳税义务人的转换–通过改变居住时间•7.2.2通过人员的住所（居住地）变动降低税收负担–迁出某一国，但又不在任何地方取得住所。•7.2.3通过人员的流动降低税收负担–在任何一个停留时间很短，避免成为纳税人。–将财产或收入留在低税区，自己到高税负但费用低的地方去消费。•案例（7-1）•一位美国工程师受雇于一家位于美国的公司（总公司）。从2005年10月起，他到中国境内的分公司帮助筹建某工程。2006年度内他曾离境60天回国向总公司述职，又曾离境40天回国探亲。2006年度，他共领取薪金96000元。由于这两次离境时间相加超过90天，因此，这名工程师为非居民纳税义务人。又由于他从美国公司收取的96000元的薪金不是来源于中国境内的所得，所以不征收个人所得税。–这位工程师就合法地利用“非居民纳税义务人”的身份节约了在中国境内应缴纳的个人所得税4260元（12×[(96000/12-4800)×15％一125]）。–当然因为美国实行的是居民税收管辖权，该美国工程师从美国总公司取得的所得要按美国税法缴纳个人所得税。如果在中国境内缴纳了税收，也可以在美国得到抵免。这时也应分析他在美国的纳税情况，综合考虑。7.2.4企业所得税纳税义务人与个体工商户、个人独资企业的选择•案例7-2•张先生承包一企业，承包期间为2003年3月1日至2005年3月1日。2003年3月1日至2003年12月31日，企业固定资产折旧5000元，上交租赁费50000元，实现会计利润53000元（已扣除租赁费，未扣除折旧费），张先生未领取工资。已知该省规定的业主费用扣除标准为每月800元。–方案一：将原企业的工商登记改变为个体工商户–方案二：仍使用原企业的营业执照•方案一：–改变为工商户，其所得计算缴纳个人所得税•本年度应纳税所得额=53000-800*10=45000（元）•换算成全年的所得额：45000/10*12=54000（元）•按全年所得计算的应纳税额=54000*35%-6750=12150（元）•实际应纳税额=12150/12*10=10125（元）•税后利润=53000-10125-5000=37875（元）•方案二：–仍使用原企业执照，则按规定在缴纳企业所得税后，还要就其税后所得再按承包、承租经营所得缴纳个人所得税–按规定固定资产可以提取折旧，但租赁费不得在税前扣除•应纳税所得额=53000+50000-5000=98000（元）•应纳企业所得税=98000*25%=24500（元）•张先生取得承包收入=53000-5000-24500=21540（元）•应纳个人所得税=（21540-800*10）*20%-1250=1458（元）•实际税后利润=21540-1458=20082（元）7.2.5个体工商户与个人独资企业的转换•案例7-3（P242）•王某开设了一个经营水暖器材的公司，由其妻负责经营管理。王某同时也承接一些安装维修工程。预计其每年销售水暖器材的应纳税所得额为4万元，承接安装维修工程的应纳税所得额为2万元。–筹划前，王某的经营所得属个体工商户生产经营所得•全年应纳所得税60000×35％一6750=14250元。–筹划：王某和妻子决定成立两个个人独资企业，王某的企业专门承接安装维修工程，王妻的公司只销售水暖器材。•在这种情况下，假定每年的收入同上，王某和妻子每年应纳的所得税分别为2750元（20000×20％-1250）和7750元（40000×3O％-4250）•两人合计纳税2750+7750=10500（元）•每年节税14250一10500=3750（元）–当然，这种转换，需要支付一定的工商登记费和手续费。7.3对不同项目计税依据和税率的税收筹划•工资、薪金所得的税收筹划•1、企业提供住所•2、提供假期旅游津贴•3、企业提供员工福利设施。–企业提供免费膳食或者由企业直接支付搭伙管理费。–使用企业提供的家具及住宅设备。企业向职工提供住宅或由企业支付租金时，由企业集体配备家具及住宅设备，然后收取低租金。–企业提供办公用品和设施。某些职业的工作需要专用设备，如广告设计人员需要高档计算机等–由企业提供车辆供职工使用，该车辆不可以再租与他人使用。–转售股票认购权–企业为职工子女成立教育基金，提供奖学金给职工子女。–使用由企业缔结合约提供给职工的公用设施，如水、电、煤气、电话等。•总之，缴纳工资、薪金所得税的个人，其节税的主要方法是在保证消费水平提高的前提下，降低所得额，达到减轻税负之目的。案例7-4（P243）•某公司会计师张先生每月从公司获取工资、薪金所得5000元，由于租住一套两居室，每月付房租2000元，除去房租，张先生可用的收入为3000元。（暂不考虑社会保险及住房公积金）–这时张先生应纳的个人所得税是：•(5000—1600)×15％—125=385（元）–如果公司为张先生提供免费住房，每月工资下调为3000元，则张先生应纳个人所得税为：•(3000—1600）×15％—125=115（元）–做如此筹划后，张先生可节省所得税270元，而公司也没有增加支出。7.3.1.2纳税项目转换与选择的筹划•劳务报酬转换成工资（案例7-5P244）工资转换为劳务报酬（案例7-6P245）案例7-6•刘先生从企业取得收入设计收入51600元。–方案一：有稳定的雇佣关系-按工资税目纳税•应纳税额=（51600－2000）×30%－3375=11505（元）–方案二：不存在雇佣关系，按劳务报酬税目纳税•应纳税额=51600×(1－20%)×30%－2000=10384(元)•11505-10384=1121（节税）•海工偷逃关税案曝光源自海关总署一次对内调查以偷换进口商品种类、缩小货值、以阴阳合同、伪造文件票据等方式偷逃关税，再从为客户省出的税款中收取提成，，“案值至少当以亿元计”。案例7-5（P244）•王先生200９年6月份从单位获得工资类收入2000元，由于单位工资太低，王先生同月在A公司找了一份兼职工作，收入为每月２500元。–如果王先生与A公司没有固定的雇佣关系，则按照税法规定，工资、薪金所得与劳务报酬所得应分开计算征收。这时，工资、薪金所得没有超过基本扣除限额2000元，不用纳税，而劳务报酬所得应纳税额为：(2500一800)×20%=340（元）。因而王先生6月份应纳税额为340元。–如果王先生与A公司建立起合同制的雇佣关系，来源于原单位的２０00元则被视为劳务报酬，（２０００-８００）*２０％＝２４０纳税。由A公司支付的2500元作为工资薪金收入应缴纳个人所得税，应纳税额为：(2500—2000)×5％一25=25（元）–在该案例中，如果王先生与A公司建立固定的雇佣关系，则每月可以节税315元（340一2６5)＝７５，一年则可节省税收９０0元。–当然，此案例是一个极其理想化的情况，实际上与单位解除劳动合同等在个人的生活决策中是很大的事情，此后是否还能和原单位保持业务联系等是很复杂的事情，需要综合各种情况来考虑。这个简化的案例仅说明了这种收入项目转化有可能性而已。利用“削山头”法进行税收筹划•一次性奖金分摊发放法