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2009.8《审计学》电子制作王翠琳第九章销售与收款循环审计本章是审计实务操作知识的开篇章，在审计中占有举足轻重的地位。通过本章学习，主要了解销售与收款循环的主要程序以及主要业务活动，理解销售与收款循环中的主要的内部控制点以及风险评估，掌握该循环中涉及的主要账户的审计程序和审计重点，如主营业务收入、应收账款、应收票据、坏账准备等。2009.8《审计学》电子制作王翠琳第一部分本章内容框架•9.1销售与收款循环概述•9.2销售与收款循环业务流程控制测试•9.3销售与收款循环的实质性程序•9.4主要账户、余额的测试•本章小结2009.8《审计学》电子制作王翠琳。9.1销售与收款循环概述•9.1.1销售与收款循环的主要业务活动•9.1.2销售与收款循环中主要业务凭证、账户及账簿第二部分教学内容2009.8《审计学》电子制作王翠琳•销售与收款循环主要指公司接受销售订单，向顾客销售商品的业务循环过程。其特征为：销售循环是从接受顾客提出订货要求开始的，经审批信用条件、发运商品、开具发票、登记应收账款或应收票据、处理销售退回与销售折让、计提坏账准备、注销坏账等业务，并最终转化为货币资金而结束。从销售与收款循环中个账户之间的会计处理可以发现，除现销外，所有销售循环的金额最终都要记录“应收账款”账户或“应收票据”账户之中。可见，销售与收款循环9.1销售与收款循环概述2009.8《审计学》电子制作王翠琳审计的重点是审查评价销售与循环的会计处理是否恰当，应收账款或应收票据的实际可收回价值及坏账准备的计算是否正确。发运凭证顾客订单（1）接受定单销售单赊销信用（2）批准销售发票（6）记录销售凭证账簿（5）向顾客开账单（3）仓库发货（4）装运货物2009.8《审计学》电子制作王翠琳•9.1.1销售与收款循环的主要业务活动•9.1.1.1一般业务活动•1.销售环节中的主要活动（1）接受订货单；（2）赊销信用的审批；（3）销售合同书的签订；（4）货物的配送和发运；（5）开具销售发票；（6）记录销售业务。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•2.收款环节中的主要活动(1)收取货款并将现金送存银行，包括现销交易中收到的现金和赊销交易中应收账款的收回；(2)通过开户银行结转货款；(3)记录收款业务。•9.1.1.2特殊业务活动特殊业务活动是指在企业销售过程中，除正常的一般销售业务之外，企业因发货出错、产品质量、售后服务、发生坏账等而出现销售的调整业务活动，如：办理和记录销货退回、折让与折扣；提取坏账准备；注销坏账。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•9.1.2销售与收款循环中主要业务凭证、账户及账簿1.原始凭证类业务凭证•（1）顾客订单：主要记载客户对本企业产品的需求状况，如订货数量、交货时间、地点以及产品质量等初步意向。企业收到该订单后记入相关备查簿中，交由企业的信用部门或相关信用审批的部门进行赊销信用审核。•（2）销售清单：该凭证主要用来交企业库房进行配货，其中一联可随货物至客户，客户可以按凭证和销售发票、订货单等进行采购货物的验收。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•（3）装运凭证：该凭证主要是用来控制在配货和发运过程中的责任履行，运输部门也可用作货物出门的通行证来使用。•（4）销售发票：该凭证主要用来反映销售业务的具体情况，如销售数量、销售价格以及销售金额、销售税金等，是业务双方进行账务处理的主要凭证。•（5）汇款通知书：由于现在通信方式等较为发达，所以该凭证可以以电话通知、电传等方式来代替。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•（6）贷项通知单：该凭证主要是用来处理企业的特殊销售业务，业务企业作应收账款减少的主要依据。•（7）坏账审批表：反映坏账的发生，必须由企业相关主管部门或责任人的审批。•以上凭证反映的是企业内部控制环节比较健全的企业，在一般企业中，必须的原始凭证主要有销售清单、装运凭证、销售发票。2.记账凭证类业务凭证2009.8《审计学》电子制作王翠琳•（1）收款凭证：反映现销业务或应收账款的收回业务。•（2）转账凭证：反映赊销业务。3.账户、账簿类业务凭证•（1）现金日记账、银行存款日记账及其总账；•（2）应收账款、预收账款明细账及总账；•（3）营业收入明细账及总账；•（4）折扣与折让明细账；•（5）应收票据、坏账准备、应交税费、其他应交款、营业税金及附加、营业费用等账户。2009.8《审计学》电子制作王翠琳。9.2销售与收款循环业务流程控制测试•9.2.1销售与收款循环业务流程控制测试•9.2.2销售与收款循环业务流程的控制要点及测试第二部分教学内容2009.8《审计学》电子制作王翠琳•9.2.1销售与收款循环业务流程控制测试•9.2.1.1控制测试的目的•审计人员在执行销售与收款循环审计业务时，首先应当了解被审计单位及其环境来识别、评估销售与收款循环以及与各类销售业务相关交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险。•如果出现以下情形之一时，审计人员应当实施相应的控制测试：9.2销售与收款循环业务流程控制测试2009.8《审计学》电子制作王翠琳•1.评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；•2.仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。销售与收款循环业务控制测试的目的并不是确定某项控制是否存在和是否使用，而是获取证据证明该控制程序执行是否有效。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•9.2.1.2控制有效性测试的执行为了达到以上控制目标，审计人员应从以下几方面获取相关证据：•1.控制措施在审计的不同时点是如何运行的；•2.控制措施是否得到一贯执行；•3.控制是由谁来执行;•4.控制是以何种方式运行的。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•9.2.1.3控制测试的方法•控制测试与了解内部控制的目的不同，但两者采用的审计程序的类型基本上是相同的，包括：询问、观察、检查、穿行测试和重新执行。•9.2.2销售与收款循环业务流程的控制要点及测试•9.2.2.1处理订单•销售单是证明管理当局对有关销售交易的“发生”的重要凭据。而设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险。所以，该控制与应收账款净额的“估价”认定有关。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•在决定是否接受某顾客的订货单时，销售单管理部门应追查该顾客是否被列入已经批准销售的顾客名单。•如果该顾客未被列入顾客名单，则通常需要由销售单管理部门的主管来决定批准销售与否。然后销售单管理部门将核准的销售单交于信用管理部门进行赊销批准，信用管理部门在收到销售单后，将销售单与购货方已被授权的赊销额度以及欠款余额加以比较，以决定是否继续给予赊销。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•在执行人工赊销信用检查时，应当合理划分工作责任，以切实避免销售人员为增加销售而使企业承受不适当的信用风险。•信用管理部门应对每个新顾客进行信用调查，并获取信用评审机构对顾客信用等级的评定报告。无论是否批准赊销，信用管理部门都要在销售单上签署意见，然后再将签署意见后的销售单送回销售管理部门。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•9.2.2.2发送货物•装运凭证提供了商品确实已经被装运的证据，因此，它是证实销售交易“发生”认定的另一种形式的凭据。而定期对每一张装运凭证后是否附有相应的销售发票进行检查，则有助于保证销售交易“完整性”认定的正确性。•企业管理当局通常要求仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货，以防止仓库在未经授权的情况下擅自发货。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•在计算及系统处理系统下，订单获得批准后会自动生成送货单，送货单上的货物品种和数量从订单复制而来，并有相应的索引号码。送货单打印出来后交储运部门，储运部门的职员在装运之前，必须独立检查从仓库提取的商品是否都附有经批准的销售单以及商品内容是否与销售单一致，并签字同意运送或提取货物。•仓库在装运商品的同时还要编制一式多联、连续编号的提货单或提货单，其中一联储运部门按序归档以备查，同时要定期检查。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•9.2.2.3开具发票并入账主要问题及相关认定情况开具账单环节相应的主要问题相关认定是否对所有装运的货物都开了账单完整性是否只对实际装运的货物才开账单，有无重复开单或虚构交易发生是否按己授权的价格计价准确性2009.8《审计学》电子制作王翠琳•为了降低开具账单环节中出现遗漏、重复、错误计价或其他风险，还应设计与销货交易的“发生”、“完整性”及“准确性”的认定有关的控制程序：（1）开单部门人员在编制每张销售发票之前，应独立检查装运凭证是否存在、是否有相应的经批准的销售单；（2）应根据已授权批准的价格编制销售发票；（3）检查销售发票计价和计算的正确性；2009.8《审计学》电子制作王翠琳（4）将装运凭证上的商品总数与对应的销售发票上的商品总数进行比较；（5）依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易已真实发生；（6）独立检查已处理销售发票上的金额同会计记录金额的一致性；（7）记录销售的职责应与前面所说明的处理销售交易的其他功能相分离；2009.8《审计学》电子制作王翠琳（8）对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生；（9）定期独立检查应收账款明细账与其总账的一致性；（10）定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向所指定的未涉及执行或记录销售交易循环的会计主管报告。2009.8《审计学》电子制作王翠琳•9.2.2.4销售与收款循环的控制测试实例•注册会计师王××对A公司的销售和收款循环进行控制测试，通过对销售和收款循环的相应会计凭证、原始凭证等记录的抽样测试，形成了“销售与收款循环控制测试表”见下表所示：2009.8《审计学》电子制作王翠琳序号测试过程记录索引号测试情况1随机抽取2006年1－12月开出的销售发票，与销售合同、销售单、商品价目表、销售收入明细账和应收账款明细账等数量、价格和金额相核对，测试相符率为100%。Y1－22抽取9月份开出所有的销售发票，发现编号连续，无缺号，只有3张作废发票均盖有“作废”印章。Y1－33将发运单、装货单和销售发票核对，未发现货发出而不开具发票现象。Y1－44经查，1－12月份被审计单位未发生销售折扣、折让行为，有两笔销售退回；销售退回附有按顺序编号并经主管人员核准的贷项通知单，有仓库签发的退货验收报告，有对方税务部门开具的有关证明，会计处理正确。Y1－55收款凭证与现金和银行存款记录核对。Y1－7测试结论：该循环测试相符率高，可适当简化实质性审计程序销售与收款循环控制测试表2009.8《审计学》电子制作王翠琳。9.3销售与收款循环的实质性程序•9.3.1销售环节的实质性程序•9.3.2收款环节的实质性程序第二部分教学内容2009.8《审计学》电子制作王翠琳•9.3.1销售环节的实质性程序销售环节的实质性程序主要涉及以下内容：•9.3.1.1登记入账的销售业务的真实性测试•销售是否真实的最有效的实质性测试程序应当是“逆查法”，即从主营业务收入或应收账款的账簿开始逆向于记账程序查阅相关的记账凭证、原始凭证。这种方法尤其对于没有原始凭证或原始凭证不全面的销售业务来说更重要。具体包括：9.3销售与收款循环的实质性程序2009.8《审计学》电子制作王翠琳（1）未曾发货却已将销货业务登记入账错误的审计。审计人员可以从营业收入明细账中抽取几笔业务，追查有无发运凭证及其他佐证凭证。如果审计人员对发运凭证等的真实性表示怀疑，就有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少。（2）销货业务重复入账错误的审计。审计人员可以通过复核企业为防止重复编号而设置的有序号的销货交易记录清单加以确定。2009.8《审计学》电子制作王翠琳（3）向虚构的顾客发货并作为销货业务登记入账错误的审计。这类错误一般只有在登记销货的人员同时又兼有批准发货职能，或两种职务相互串通时才会发生。当内部控制存在上述缺陷时，审计人员很难察觉这种虚构的发货。审计人员可以从营业收入明细账中抽取若干笔业务，审查其相应的销售单，