企业所得税法及实施条例解读

企业所得税法及实施条例解读新企业所得税法的显著特点新税制：五个统一：纳税人、税率、税前扣除、税收优惠、税收征管原体制：（1）政策差异巨大（2）税负苦乐不均企业所得税法及实施条例解读一、关于纳税人的确定问题二、关于计税依据的确定问题三、关于减免税优惠的调整问题四、关于合理解决法人税制下地区间税源转移问题一、纳税人的确定（法）第一条：在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业（不包括依照外国法律成立个人独资企业、合伙企业）不适用本法。一、纳税人的确定•法人•居民企业和非居民企业•汇总纳税和合并纳税法人法人税制不具有法人资格的营业机构将自动汇总计算纳税，不再是独立的企业所得税纳税义务人（法第五十条第二款）居民企业与非居民企业居民企业:全面纳税义务非居民企业:有限纳税义务非居民企业纳税义务营业利润(包括销售货物、提供劳务等）－－机构、场所概念用于分辨营业利润（法二条三款、条例五条）－－与居民企业大致相同的税收待遇非营业利润－－仅就来源于中国境内所得纳税（税法第三条第三款）－－源泉扣缴机制居民企业纳税义务－－就来源于中国境内、境外的所得纳税居民企业与非居民企业依法境内注册或依外国法律注册，但实际管理机构在境内。注册地或实际管理机构在境内。--坚持以依法注册地为基本判定标准—注重法律形式，易操作，但也易规避。如注册地外迁，留学人员或华侨回归经营--实际管理地标准—注重经济实质，合理，但不易操作。实际管理机构条例第四条：是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。从原法双重具备改变为单一具备原外资税法定义：外商投资企业总机构在中国境内，就来源于中国境内、境外所得缴纳所得税。（居民企业定义）总机构，指依照中国法律组成企业法人，在中国境内设立经营管理与控制的中心机构。（双重标准）居民企业和非居民企业一个在外国注册成立的公司有可能成为中国居民企业吗?汇总纳税与合并纳税1、总分公司如何纳税？汇总纳税。（法）第五十条：居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。2、母子公司如何纳税？合并纳税。（法）第五十二条：除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税（法人所得税的例外）汇总纳税与合并纳税3、汇总纳税与合并纳税在计算所得税上有差异吗？统一计算应纳税所得额合并子公司的应纳税所得额汇总纳税与合并纳税实行法人所得税后带来了一个不容忽视的问题：即所得税收入跨区转移的问题《跨地区汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》二、应纳税所得额的确定（一）应纳税所得额确定的原则1、税法优先原则在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。（税法第二十一条）税法没有明确规定的，遵循会计制度（不同企业执行不同会计制度，遵从其执行的会计制度）应纳税所得额确定的原则2、权责发生制原则条例第九条：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。应纳税所得额确定的原则不排除收付实现制：本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。（房地产企业预收收入）正确区分预提费用与准备金未来预计负债可否扣除？基于已确认收入，合理预提费用，除另有规定外，可以扣除（总局讨论）计提准备金可否扣除？除另有规定外，不得扣除应纳税所得额确定的原则会计与税收差异1、会计基于谨慎性原则2、税收基于确定性原则应纳税所得额的计算公式新旧税法比较（内资）原规定：应纳税所得额=收入总额-扣除-亏损-免税收入新规定：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-扣除-亏损比较：增加不征税收入；免税收入优先扣除好处：优惠政策充分落实；税基更加明确应纳税所得额的计算公式举例：收入100（免税收入20），扣除90原规定：应税所得=100-90-10=0新规定：应税所得=100-20-90=-10亏损的重新定义（免税收入不需要弥补当期经营亏损）不征税收入和免税收入免税收入不征税收入收入的性质经营性非经营性相应的成本费用可以扣除不可以扣除税收待遇免于征税不应征税国家调控的影响可随时作为不会征税征税收入不征税收入新税法新创设的一个概念，包括：财政拨款各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金国务院规定的其他不征税收入是指企业取得的国务院财政、税务主管部门规定专门用途的财政性资金。不包括各级地方政府的奖励返还等不征税收入和免税收入各级地方政府的奖励返还是否属于不征税收入？减免或返还的流转税是否计入应纳税所得额？税前扣除原则（四）税前扣除原则企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除（法第八条）。2章3节）--不得扣除—无关原则、合法性原则--限定条件扣除—合理性原则--非列举项目扣除—相关性、真实性原则税前扣除原则税前扣除的基本原则之一：相关性原则税前扣除必须从根源和性质上与收入直接相关根源－带来现实经济利益和未来经济利益性质－区分个人费用与经营费用税前扣除原则税前扣除的基本原则之二：真实性原则企业申报扣除的费用必须提供证明收入、费用实际已经发生的足够和适当凭据。足够和适当要根据具体业务去判断。如果根据会计法和发票管理条例规定，必须提供发票的，发票是适当的凭据。（引自法律释义）足够与否依赖税务职业判断和纳税人诚信度。比如工资，一般以内部凭证，但有时需要其他佐证。如果不能提供适当凭据，税务机关应基于自由裁量权的合理界限对各项必要支出进行合理核定——净所得征税理论（改变原征管理念！！）——具体规定总局正在讨论制订下发。——对以票管税及税基的冲击较大！！税前扣除原则税前扣除的基本原则之三：合法性原则非法支出不能扣除税法第十条规定：税收滞纳金、罚金、罚款和被没收财物的损失，不得扣除。税前扣除原则税前扣除的基本原则之三：合理性原则条例第二十七条第二款：所称合理的支出，是指符合生产经营活动的常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。防止企业利用不合理的支出调节利润，规避税收，反避税条款29税前扣除的具体项目(五)税前扣除的具体项目1、工资税前扣除：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除(条例第三十四条)。2、职工福利费的扣除：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除(条例第四十条)。税前扣除的具体项目3、职工教育经费的扣除：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业实际发生的职工教育经费，不超过工资总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除(条例第四十二条)。4、工会经费的扣除:企业拨缴的工会经费，不超过工资总额2%的部分，准予扣除。税前扣除的具体项目5、业务招待费：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰(条例第四十三条)。税前扣除的具体项目6、广告宣传费企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除(条例第四十四条)税前扣除的具体项目7、公益性捐赠支出。第九条企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。资产的税务处理8、历史成本原则：企业持有期间增值或减值，除财政税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。除另有规定外，企业重组中应确认资产转让所得或损失，相关资产应按交易价格重新确定计税基础。实际支付原则：一般以实际支付价款确定计税基础，不考虑时间价值。税前扣除的具体项目折旧年限的规定：第六十条除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，为20年；（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（五）电子设备，为3年。税前扣除的具体项目下列固定资产不得计算折旧扣除：房屋建筑物以外未使用的固定资产经营租入、融资租出的固定资产已提足折旧仍然在用的固定资产与经营活动无关的固定资产单独估价作为固定资产入账的土地税前扣除的具体项目举例:某项固定资产成本100万元,会计折旧年限5年,税法规定最短10年.第一年---第五年纳税调增10万元第六年---第十年纳税调减10万元税前扣除的具体项目与原内资税法的差异增加了折旧年限的分类，缩短了部分固定资产的折旧年限取消了固定资产预计净残值率合理估计长期待摊费用作了适当放宽（开办费用由5年改为3年［法13条4款，条例70条］、固定资产大修理标准由占固定资产20%提高到50%］三、应纳税额的计算应纳税额=应纳税所得额*适用税率-减免税额-抵免税额企业所得税的基本税率为25%，另有三档优惠税率：20%、15%、10%优惠形式及内容税收优惠的方式由单一的直接减免税改为：减免税、减计收入、加速折旧、加计扣除、降低税率和税收抵免等多种方式。优惠调整方式一是“扩大”。对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠税率，扩大到全国范围；将设备投资抵免的范围限制为环保、节水设备；同时按WTO关于国民待遇的原则不再限于国产设备；新增了对创业投资机构、非营利公益组织等机构的优惠政策。优惠调整方式二是“保留”。保留对港口、码头、机场、铁路、公路、电力、水利等基础设施投资的税收优惠政策；保留对农林牧渔业的税收优惠政策。优惠调整方式三是“替代”。用特定的就业人员工资加计扣除政策替代现行劳服企业、安置军转干部、军嫂、下岗再就业等直接减免税政策；用残疾职工工资加计扣除政策替代现行福利企业直接减免税政策；用减计综合利用资源经营收入替代现行资源综合利用企业直接减免税政策。优惠调整方式四是过渡对享受优惠政策的老企业的过渡；对特定地区优惠政策的过渡。优惠调整方式五是取消生产性外资企业“两免三减半”、高新技术产业开发区内高新技术企业“两免”等所得税定期减免优惠政策；外资产品出口企业减半征税优惠政策；外资企业再投资退税收政策取消部分区域低税率优惠政策。优惠形式及内容（一）低税率－－针对纳税人［企业］：法第二十八条1、符合条件的国家需要重点扶持的高新技术企业适用15%税率；2、符合条件的小型微利企业适用20%的税率优惠形式及内容小型微利企业和高新技术企业的税率是基本税率吗？优惠形式及内容（二）减免税优惠－－优惠项目第二十七条企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：从事农、林、牧、渔业项目的所得；从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；符合条件的技术转让所得优惠形式及内容免税项目：1．蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；2．农作物新品种的选育；3．中药材的种植；4．林木的培育和种植；5．牲畜、家禽的饲养（不包括鸟类、珍禽）6．林产品的采集（不包括咖啡、可可等饮料作物的采集；7．灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；8．远洋捕捞。优惠形式及内容减半征税项目：1．花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；2．海水养殖、内陆养殖。（近海和内陆捕捞）企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。（条例第八十六条）优惠形