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第十三章收入教学目的与要求:明确收入定义和种类,弄懂收入确认的原则，掌握各类收入的核算。重点：收入的特点及分类，商品销售收入、特殊情况下商品销售收入确认原则、提供劳务收入确认原则、让渡资产使用权收入确认原则，各种收入的核算难点：商品销售收入的确认及特殊情况下商品销售收入的核算第一节收入概述及分类一、收入的概念及特征（一）收入的概念收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。（二）收入的特征首先，收入是日常活动中产生的经济利益流入；其次，形成经济利益的流入，也就是说日常活动能够形成企业实实在在的经济利益；再次，收入的形成总是伴随着资产的增加或负债的减少。最后，收入将引起企业所有者权益的增加。二、收入的分类（一）按收入从事日常活动的性质：销售商品收入提供劳务收入让渡资产使用权收入建造合同收入（二）按照收入在企业的重要性：主营业务收入其他业务收入其他业务收入是指与企业为完成其经营目标所从事的经常性活动相关的活动实现的收入。例如，工业企业对外出售不需用的原材料、对外转让无形资产使用权等。第二节收入的确认、计量及核算一、销售商品收入（一）一般情况下，企业销售商品收入的确认、计量及会计处理1.商品销售收入的确认旧准则确认的条件：企业销售商品时，如同时符合4个条件，即确认为收入。新准则确认的条件：企业销售商品时，如同时符合5个条件，即确认为收入。新旧准则关于销售商品收入的确认条件比较旧准则确认条件新准则确认条件（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方（1）企业己将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对己售出的商品实施有效控制（3）与交易相关的经济利益能够流入企业[与新的（4）]（3）收入的金额能够可靠计量（4）相关的收入和成本能够可靠地计量[与新的（3）和（5）]（4）相关经济利益很可能流入企业（5）相关的、己发生的或将发生的成本能够可靠计量新旧准则基本相同条件（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给购货方，需要视不同情况而定：①通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移。某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬，应当视同商品所有权上的所有风险和报酬已经转移给购货方。即，可以确认收入。②某些情况下企业已将所有权凭证或实物交付给买方，但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移。企业可能在以下几种情况下保留商品所有权上的主要风险和报酬：一是企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正当的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。例.A企业于5月21日销售一批商品，商品已经发出，买方已预付部分货款，余款由A企业开出一张商业承兑汇票，已随发票账单一并交付买方；买方当天收到商品后，发现商品质量没有达到合同规定的要求，立即根据合同的有关条款与A企业交涉，要求A企业在价格上给予一定的减让，否则买方可能会退货。双方没有达成一致意见，A企业仍未采取任何弥补措施。此项销售表明，尽管商品已经发出，发票账单已交付买方，也已收到部分货款，但由于双方在商品质量的弥补方面未达成一致意见，买方尚未正式接受商品，商品可能被退回。因此，商品所有权上的主要风险和报酬仍留在A企业，A企业此时不能确认收入，收入应递延到已满足买方要求并买方承诺付款时予以确认。二是企业销售商品的收入是否能够取得，取决于取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等。委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入。三是企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。例：某生产制造企业销售大型设备，设备已发出，发票账单已交付买方，买方已预付部分货款，但根据合同规定，卖方负责安装，卖方在安装并经检验合格后，买方立即支付余款在这种情况下，大型设备发出并不表示商品所有权上的主要风险和报酬已转移给买方，企业仍需对所售设备进行安装；安装过程中可能会发生一些不确定因素，阻碍该项销售的实现。因此，只有在安装完毕并检验合格后才能确认收入。四是销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款而企业又不能确定退货的可能性。例：某企业为推销一项新产品，规定凡购买该产品者均有一个月的试用期，不满意的，一个月内给予退货。在这种情况下，该企业尽管已将商品售出，也已收到价款，但由于是新产品，无法估计退货的可能性，商品所有权上的风险和报酬实质上并未转移给买方，该企业在售出商品时不能确认收入。只有当买主正式接受商品时或退货期满时确认收入。注意：如果企业只保留所有权上的次要风险，则销售成立相应的收入应予以确认。条件（2）：企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。例4：A房地产开发商将一片住宅小区销售给某客户，并受客户的委托代售小区商品房和管理小区物业。本例中，A房地产开发商虽然仍对小区继续管理，但这种管理与小区的所有权无关。因为小区的所有权属于客户与小区所有权有关的主要风险和报酬也已从A开发商转移给了客户。此时如果符合销售商品收入确认的其他条件，A房地产开发商可以确认收入。条件（3）：收入的金额能够可靠地计量收入的金额能够可靠计量，是指收入的金额能够合理地估计。由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。条件（4）与交易相关的经济利益能够流入企业。一般情况下，企业售出的商品符合合同或协议规定的要求，并已将发票账单交付买方，买方也承诺付款，即表明销售商品的价款能够收回。条件（5）：相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量例5：A企业与B企业签订协议，由A企业销售一大型设备给B企业。但是，A企业需要委托C企业来完成设备的一个主要部件的制造任务。根据A企业与C企业之间的协议，C企业与A企业之间的结算如下：C企业为该部件发生的制造成本的10%即为A企业应支付给C企业的劳务款。假定A企业本身负责的部件制造任务以及C企业负责的部件制造任务均已完成，并由A企业组装后将设备运往B企业，B企业也已根据协议将货款及时支付给了A企业。但是，C企业相关的制造成本详细资料尚未获得，A企业无法确定应支付给C企业的劳务款，即无法确定A企业的成本。本例中，尽管大型设备已交付给了B企业，A企业已收到了货款，但A企业为该设备发生的实际成本因尚未获得C企业相关资料而不能可靠地计量。因此，A企业在收到货款时不能确认收入。•练习•1.企业对外销售商品时，若安装或检验任务是销售合同的重要组成部分，则确认该商品销售收入的时点是（）。A.发出商品时B.开出销售发票账单时C.收到商品销售货款时D.商品安装完毕并检验合格时•（二）销售商品收入的会计处理•1.通常情况下销售商品收入的处理•借：银行存款、应收账款等贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）•借：主营业务成本贷：库存商品•借：营业税金及附加贷：应交税费•2.销售商品涉及商业折扣、现金折扣、销售折让的处理•（1）商业折扣。不影响销售商品收入的计量。•（2）现金折扣。收入确认时不考虑现金折扣，按合同总价款全额计量收入。当现金折扣以后实际发生时，直接计入当期损益。•（3）销售折让。通常情况下，销售折让发生在销售收入已经确认之后，因此，销售折让发生时，应直接冲减当期销售商品收入。需要注意的是，销售折让属于资产负债表日后事项的，应按《资产负债表日后事项》的相关规定进行处理。•3.销售退回的处理•销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计处理：•（1）未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入“发出商品”科目的商品成本金额，借记“库存商品”科目，贷记“发出商品”科目。•（2）已确认收入的售出商品发生销售退回的，企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税税额，应同时调整“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目的相应金额。•（3）已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。•例.某企业根据发生的有关销货退回与折让业务,进行会计处理:•(1)销售甲产品400件,每件售价100元,销售该批产品发生商业折扣5%,实际售价38000元,增值税6460元,货款总计44460.付款条件2/20,n/30.•借:应收账款44460贷:主营业务收入38000应交税费——应交增值税(销项税)6460(2)购货方验收商品时,发现有200件商品与购销合同不符,经购销货双方协商,同意购货方将其中的40件退回,另160件按实际售价的10%给予折让.销售退回应冲减销售收入=40×95=3800销货退回应冲减增值税额=3800×17%=646销售折让应冲减销售收入=160×95×10%=1520销货折让应冲减增值税额=1520×17%=258.4借:主营业务收入5320应交税费——应交增值税(销项税)904.4贷:应收账款6224.4•例、甲公司在07年12月18日向乙公司销售一批商品，开出增值税专用发票上注明的销售价款为50000元，增值税额为8500元。该批商品成本为26000元。为及早收回货款，甲和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。乙公司在07年12月27日支付货款。08年4月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税，销售退回不属于资产负债表日后事项。则甲公司的账务处理？•（1）07年12月18日销售实现时：•借：应收账款58500贷：主营业务收入50000应交税费——应交增值税（销项税额）8500•借：主营业务成本26000贷：库存商品26000•（2）07年12月27日收到货款时：•借：银行存款57500财务费用1000贷：应收账款58500•（3）08年4月5日发生销售退回时：借：主营业务收入50000应交税费——应交增值税（销项税额）8500贷：银行存款57500财务费用1000•借：库存商品26000贷：主营业务成本260004.特殊销售商品业务:(1)委托代销代理合同受托方委托方商品货款①视同买断方式由委托方和受托方签订协议，委托方按照协议价收取所代销商品的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有。②收取手续费方式受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费的方式。受托方通常应该按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。•①视同买断方式。•如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别。在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。•如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理；受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单；委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。•②收取手续费方式。•委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。•例题见教材P272•1.用支付手续费方式的委托代销，委托方确认