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第一部分利息支出税前扣除的有关法律规定《企业会计准则第17号――借款费用》财会[2006]3号规定《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第38条规定《中华人民共和国企业所得税法》第46条规定《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第119条规定《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）的规定《特别纳税调整管理规程（试行）》第87-94条规定原《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第36条规定（适用内资企业）注意：实行新的税法及其实施条例实施后，该规定已经作废了，应按照新的文件规定执行。第二部分企业向金融企业借款《企业所得税法实施条例》第三十八条第一款规定：企业在生产经营活动中“非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出”，准予扣除.金融企业的界定：参照《金融企业会计制度》的定义，中华人民共和国境内依法成立的各类金融企业，包括银行（含信用社，下同）、保险公司、证券公司、信托投资公司、期货公司、基金管理公司、租赁公司、财务公司等。非生产经营活动中支付的利息，不允许扣除。按照实际发生数予以税前扣除。在发生年度的当期扣除。利息的扣除年度，还需要考虑权责发生制原则和资本化原则。对金融企业的各项存款利息支出以及同业拆借业务所支付的利息，允许按实际发生数予以税前扣除。《企业所得税法实施条例》第四十九条规定，非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。企业经批准集资的利息支出，凡是不高于同期同类商业银行贷款利率的部分，允许在计税时予以扣除。实际工作应注意如下几点第三部分向非金融企业的借款利息支出《企业所得税法实施条例》第三十八条第二款规定：企业在生产经营活动中“非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分”准予扣除。应注意以下几点：条例中规定借款企业是“非金融企业”，借款对象也是“非金融企业”。此规定改变了旧条例“金融机构”的表述，而改变成新条例的“金融企业”纳税人执行的利率标准应该是不超过金融企业执行的“基准利率+浮动利率”,不能只考虑基准利率,而忽略了浮动利率。必须提供证明利息支出确属实际发生的凭据，即发票、借款协议等。例题2007年1月1日甲企业向乙企业拆借资金1000万元，合同约定年利率15.3%，借款期限1年，2007年1月1日甲企业当地金融企业一年期贷款实行的利率为10.404%，中国人民银行规定的1年期基准利率（年）为6.12%。甲企业当地金融企业实行的利率10.404%构成为（基准利率6.12%+浮动利率6.12%×70%），中国人民银行决定从2004年10月29日起进一步放宽金融机构人民币贷款利率浮动区间，金融机构的贷款利率原则上不再设定上限，那么甲企业支付给乙企业的15.3%（基准利率6.12%+浮动利率6.12%×150%）利率符合人民银行的规定，没有高于金融机构同类、同期贷款利率，根据国税函〔2003〕1114号的规定，2007年末甲企业支付给乙企业的借款利息1000万元×15.3%=153万元，年终汇算清缴无须作纳税调整，153万元的借款利息可全额在税前列支。例题再例如：2008年1月1日甲企业向乙企业拆借资金1000万元，合同约定年利率15.3%，借款期限1年，2008年1月1日甲企业当地金融企业一年期贷款实行的利率为12.699%（中国人民银行规定的1年期基准利率为7.47%，浮动利率为5.229%），2008年末甲企业支付给乙企业的利息1000万元×15.3%=153万元，年终甲企业支付给乙企业的借款利率超过“金融企业同期同类贷款利率”的部分1000万元×（15.3%－12.699%）=26.01万元，不得在企业所得税前列支，年终应作纳税调增处理。关于非金融企业提供资金收取资金占用费的涉税问题涉及营业税方面的问题《国家税务总局关于营业税问题解答（之一）》（国税函[1995]156号）规定：《营业税税目注释》法规，“贷款”，是指将资金贷与他人使用的行为，包括自有资金贷款和转贷，属于“金融保险业”税目的征收范围,按5%征收营业税。涉及所得税方面的问题新企业所得税法第六条第（五）项及实施条例第18条规定，企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入均属于企业取得的收入计算应纳税所得额。第四部分关联企业部分关联企业借款利息税前扣除政策梳理1、原外资所得税法规定：外资企业与关联企业之间融资所支付或者收取的利息，超过或者低于没有关联关系所能同意的数额，或者其利率超过或者低于同类业务的正常利率的，当地税务机关可以参照正常利率进行调整。内资企业则要严格遵守《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）文第36条：“纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除”。2、新税法第46条规定：“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除”。关联企业借款利息税前扣除政策梳理3、新税法实施条例第119条规定：“企业所得税法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定”。4、《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号，以下简称121号文件），对《企业所得税法》第四十六条及《企业所得税法实施条例》第一百一十九条的未尽事宜进行了明确规定。5、《特别纳税调整管理规程（试行）》中对特别调整事项进行了规定《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》财税[2008]121号一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：（一）金融企业，为5：1；（二）其他企业，为2：1。二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》财税[2008]121号不符合上述两个条件的，在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以上规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。三、企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。企业在执行该政策时应注意把握以下几点适用范围。适用于所有企业,不分行业和内外资的区别。适用对象。如果借款企业间不存在关联关系是不能适用这一政策的。企业借款利息允许税前扣除的前提条件是实际支付(不包括挂帐、预提)注意利率问题。无论是哪一种条件，都要符合《企业所得税法实施条例》第三十八条第二款的规定按不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分准予扣除。企业在执行该政策时应注意把握以下几点向关联方支付利息应符合税前扣除的一般性规定及借款费用的特殊规定。如果超过2：1比例之外如无其它证据证明相关交易是符合独立交易性原则，其超过部分不得在发生生当期和以后各期扣除，予以调整。不得在发生当期和以后年度扣除。主要针对借款费用存在费用化和资本化的问题。其中费用化的不得在当期扣除，资本化的通过折旧或摊销的方式也不准以后年度扣除。超出比例需纳税调整。对第一条的解释------基本概念关联方的概念------企业所得税实施条例第一百零九条规定，关联方是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：（一）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；（二）直接或者间接地同为第三者控制；（三）在利益上具有相关联的其他关系；关联方投入资金可分为债权性投资和权益性投资两类。将债权性投资细分为直接投资和间接投资，不再限于直接投资。权益性投资指的是所有者权益的账面价值而非市场公允价值。采用的是会计准则中的定义，其范围包括投资人对企业投入资本以及形成的资本公积金、盈余公积和未分配利润等。关于债权性投资与权益性投资比例原《企业所得税税前扣除办法》[2000]84号文第三十六条规定：“纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除”。此文规定的标准比例为0.5：1。[2008]121文规定的标准比例---金融企业是5：1，其他企业是2：1。我们认为，新法实施前后可以扣除的债资比例不能简单的看比例是否扩大了，还要看基数的不同。问题：企业发生的关联方利息支出，其扣除是否必须受债资比例5：1或2：1的比例限制？我们认为121号文件中的第二条是可以单独适用的。如果只满足第二条则可以据实扣除,将不受第一条规定的债资比例的限制。关联方债资比例的计算方法《特别纳税调整管理规程（试行）》中第八十七规定了对债资比例的计算方法第八十七条规定：按照税法第四十六条及实施条例第一百一十九的规定，企业来自关联方的债权性融资和权益性融资比例的计算方法如下：企业债资比例＝年度各月平均关联方债权性融资之和/年度各月平均权益性融资之和。其中：各月平均关联方债权性融资＝（关联方债权性融资的月初账面余额+月末账面余额）/2各月平均权益性融资＝（权益性融资月初账面余额+月末账面余额）/2权益性融资为企业资产负债表上会计记录的所有者权益数额，当所得者权益小于实收资本与资本公积之和，则权益性融资为实收资本与资本公积之和；当实收资本与资本公积之和小于实收资本，则权益性融资为实收资本。债资比例超过[2008]121号文规定的标准的处理如果企业接受的债资比例在5：1或2：1之内的债权性投资的利息支出准予税前扣除，对超过5：1或2：1的，如无其它证据证明相关交易是符合独立交易性原则的，其超过部分不得在发生当期和以后各期扣除，须做纳税调整。债资比例超标准--如能提供符合独立交易原则证明的可据实扣除一、《特别纳税调整管理规程（试行）》第九十二条中规定：企业债资比例超过标准比例的，应自关联交易发生年度的次年6月1日止准备完毕以下同期资料，证明其债资比例符合独立交易原则：1、借款人的偿还能力、举债能力分析；2、借款利率、期限、资本转换符合独立交易原则的说明；3、关联融资与非关联融资条件及利息确定的可比性分析，包括企业全部债权融资规模和结构、关联方债权融资的规模和结构、非关联方获得类似融资的条件、关联债权融资利率与市场利率的比较等；4、注册资本、借款条件等的变动情况债资比例超标准---不能提供独立交易证明需纳税调整二、《特别纳税调整管理规程（试行）》第九十四条规定企业未按规定准备、保存和提供同期资料的，或同期资料不能证明其关联债资比例符合独立交易原则的，其超过标准比例的关联方利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。三、《特别纳税调整管理规程（试行）》的有关规定第九十条规定：不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出应按以下公式计算：不得扣除利息支出=年度应付关联方利息×（1-标准比例/企业债资比例）对第二条的理解—可以据实扣除的两种情况第一种情况----对文中第二条第一款提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的规定应从如下三方面理解：（1）企业在与关联方签订借款合同时，融资合同中涉及的融资利率应不得超过银行同期同类贷款利率。（2）关联方之间的业务往来应符合税法规定的独立交易原则，企业所得税法实施条例第一百一十条规定，独立交易原则是指没