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1第二讲国际避税问题概述国际避税的概念和性质国际避税的成因国际避税的主要方式国际避税地国际避税的法律规制和措施2国际避税与国际重复征税一样，也是国际税收领域中的一个十分重要的问题。都是伴随着跨国纳税人和跨国所得的出现而发生的一种国际税收现象。但影响不同：国际重复征税损害跨国纳税人利益国际避税影响相关国家税收利益，扭曲国与国之间的税收分配关系。所以，各国政府在采取措施避免所得国际重复征税的同时，也防范跨国纳税人的国际避税3一、国际避税的概念和性质避税与税收筹划正当避税：也可称节税或税收筹划，纳税人根据政府的税收政策导向，通过其经营活动的事先安排和纳税方案的优化选择，以减轻税收负担获得正当税收利益的行为。其特点是依法性，是法律所鼓励的。不当避税：是指纳税人利用现行税法中的漏洞或不明确之处，通过其经营活动的事先安排，规避、减少或延迟纳税义务的行为。其特点是不违法，但与税收的立法精神和税收政策导向相违背。通常所说的避税是指后者。4避税与偷税相近概念，主要区别：1、偷税是指纳税人在纳税义务已经发生的情况下通过种种手段不缴纳税款，而避税则是指纳税人规避或减少纳税义务；2、偷税直接违反税法，是一种非法行为；而避税是钻税法的空子，并不直接违反税法；3、偷税往往要借助犯罪手段，比如作假帐、伪造凭证等，避税披着不违法的外衣，手段更多样化、涉及范围更广泛；4、有关当局对偷税和避税的处理方式不同。------在理论上可以区别，而在实践中避税与偷税有时很难区分。5各国对待避税的态度：许多国家持较严厉的态度：纳税人的避税行为虽不明显违法，但也是不正当的，应当受到谴责。有的国家法律部门或舆论界持较宽容的态度：纳税人有权在不违法的前提下选择使自己少纳税的经营方式，政府应当承认纳税人避税的合法权利。6各国面对避税行为的措施一是不断完善本国的税法，堵塞税法中的漏洞，尽量不给纳税人的避税行为有可乘之机。二是在法律上引入“滥用权利”或“滥用法律”的概念，即一方面承认纳税人有权按使其纳税义务最小化的方式从事经营活动，另一方面对纳税人完全是出于避税考虑而进行的交易活动不予认可，并将其视为纳税人滥用了自己的权利。《企业所得税法》第四十七条：企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。7国际避税概念一般是指跨国纳税人利用国与国之间的税制差异以及涉外税收法规和国际税法中的漏洞，在从事跨越国境的活动中，通过种种合法手段，规避或减少有关国家纳税义务的行为。81、国际避税不同于国内避税国内避税是指一国纳税人利用本国的税法漏洞进行的避税，它不通过纳税人跨越国境的活动，其所规避的仅为居住国的纳税义务，以减轻其在某一国的税收负担国际避税则是利用国与国之间的税法差异，钻涉外税法和国际税法的漏洞而进行避税；这种避税活动需要纳税人从事一些跨越本国国境的活动；所要规避的纳税义务不仅限于纳税人的居住国，而且还包括所得的来源国；进行国际避税的目的是减轻其全球总税负。92、国际避税不同于国际偷税由于国际避税和国际偷税的性质不同，二者的处理方法也有所不同。对于国际偷税，有关国家要象对待国内的偷税活动一样对违法者进行法律制裁，而对于国际避税，一般只能通过完善本国的涉外税收法规或修订本国与他国签订的税收协定，堵塞法律漏洞。10任何事物的形成都有它的原因，国际避税的出现也不例外。主观原因，国际避税的原因在于跨国纳税人具有的减轻税收负担、实现自身经济利益最大化的强烈愿望。客观原因，国与国之间的税制差异以及国际税收关系中的法律漏洞为跨国纳税人的国际避税活动创造了必要的条件。概括起来看，国际避税产生的客观原因主要有以下几个方面：二、国际避税的成因111、税收管辖权的差异有关国家税收管辖权的差异以及判定居民身份的标准和判定所得来源地的标准存在差异，可以为跨国纳税人提供税收管辖权的真空，从而使跨国纳税人有可能躲避开任何国家的纳税义务。例：历史上著名的朗勃避税案12朗勃是英国一种汽轮机叶片的发明人，他将这项发明转让给卡塔尔一家公司，得到47500美元的技术转让费。朗勃根据技术转让费的获得者不是卡塔尔居民不必向卡塔尔政府纳税的规定，避开了向卡塔尔政府纳税的义务。同时朗勃又将其在英国的住所卖掉，迁居到了中国香港，以住所不在英国为由避开了向英国政府的纳税义务。而香港仅实行地域管辖权，不对来自于香港以外地区的所得征税。这样，朗勃虽取得了一笔不小的技术转让费收入，但因处于各国(地区)税收管辖权的真空，所以可以不就这笔收入负担任何纳税义务。132、税率及税基的差异税率是税法的核心，它的高低直接关系到纳税收负担在现实国际经济中，国家与国家之间的税率差异很大，一个低税的(或无税）国际避税地的存在，是跨国纳税人进行国际避税的重要的前之一。例：美国伊思雅跨国公司，在避税地百慕大设立了一个伊美子公司。伊思雅公司向英国出售一批货物，销售收入2000万美元，销售成本800万美元，美国所得税税率30％。伊思雅公司将此笔交易获得的收入转到百慕大公司的账上。143、存在大量国际税收协定为避免所得的国际重复征税，世界上存在着大量的国际税收协定。因此，税收协定很容易被跨国纳税人用来进行国际避税空隙。例如，根据国际缔结协定的各方只有当对方国家的企业在本国设有常设机构，该国才能对对方国家的企业从本国取得的经营利润征税。15例如，目前各国居民向外国居民支付的股息、利息、特许权使用费一般要缴较高的预提所得税。但如果一国与他国签订了税收协定，则一方国家居民支付的股息、利息等课征的预提所得税税率就会较低。这时，一个第三国居民企业为了从上述两国得到预提税好处(协定规定的低税率)，就可以在其中一国建立中介性属公司，以便利用两国间的税收协定减轻预提所得税的纳税义务。滥用国际税收协定是跨国公司进行国际避税的重要方式，而国际税收协定的存在，则为跨国公司进行国际避税大开方便之门。一国涉外税收法规中存在漏洞，也可以为纳税人进行国际避税创造有利条件。16［案例］美国内税法规定，对汇出境外的股息、利息等所得须征收20％的预提税；法国税法则规定对汇出境外的股息、利息等所得征收30％的预提税。同时为协调美、法两国税收利益，两国签订税收协定，规定发生在两国之间的同类所得只征收5％的预提税。今有德国莱希德公司贷款给美国克林娜公司，每年克林娜公司需向莱希德支付200万美元的利息。为减轻预提税负，莱希德公司在法国租用一个邮箱，冒充法国居民。174、避税港的存在低税国低税区（经济特区、开发区、投资优惠区等）185、涉外税收法规中的漏洞如:推迟课税:又称延期纳税，是指一国政府对本国居民从国外分得的股息在汇回本国以前不征税，当这笔股息汇回时再对其征税。6、税收管理水平的差异19国际避税的危害严重损害有关国家的财权利益妨碍国际经济交流与合作的正常发展导致税负不公，扰乱正常税收秩序增大企业和国家的成本费用，导致社会资源的严重浪费损害国家税法的尊严，影响跨国纳税人对税务当局的信赖20三、国际避税的主要手段1、纳税主体的移动（利用居住地变化）2、转移征税对象（转移定价，利用避税港）3、滥用国际税收协定4、选择有利的公司组织形式5、弱化资本（隐蔽股份投资)6、利用计算机技术和网上交易21四、国际避税地概念国际避税地(又称避税港)通常是指那些提供普遍的税收优惠以及可以被跨国公司用于经常性避税活动的国家和地区。国际避税地在不同的国家有不同的名称：英语国家称其为“避税港”；法国人叫它“财政天堂”；德国人则习惯称它为“税收绿洲”；避税地国家和地区忌讳避税地一词，往往自称为“金融中心”。22确定标准和名单一些国家出于反避税斗争的需要，在本国税法中规定了判定国际避税地的具体标准，其中有的国家还根据所制定的标准开列出了国际避税地国家(地区)的名单。凡本国公司与符合避税地标准或在避税地名单上的国家(地区)中的受控子公司进行交易，税务部门都要给予密切注意，必要时还要实施一些反避税措施。这种做法是出于税务管理上的需要来界定国际避税地。231、美国政府观点国内收入署相当于政府税务局发行的《国内收入手册》中，没有定义，但提出特征：（1）不课征所得税或税率比美国的所得税低；（2）银行高度保守商业秘密，甚至不惜违反国际条约的有关规定；（3）银行或与银行活动类似的金融活动在经济中占有重要地位；（4）有充分的现代通讯设施；（5）对外币存款没有管制；（6）大力宣传自己是离岸金融中心。2、日本国国际避税地的界定公司的全部所得或特定类型的所得所适用的实际税率低于日本国内公司所得税实际税率50%24的国家和地区。根据这一定义，日本的税务当局列举出33个属于避税地的国家和地区。3、德国税务部门将实际税率低于30%的国家或地区列为避税地，并且列出29个国家和地区。4、法国规定无所得税或税率低于法国同类所得适用税率2／3的国家和地区属于避税地，并列举了38个避税地国家或地区的名单。在发达国家中，也有许多国家没有避税地的定义，也没有列举避税地的国家名单，例如荷兰、新西兰、英国等。25避税地国家(地区)的名单会随国家税收制度变化例如，加拿大在几十年前也是一个国际避税地，因为当时加拿大政府规定，在加拿大安大略省注册成立的非居民公司可以不缴纳加拿大的所得税，而且它还可以利用1942年加拿大与美国签订的税收协定中的优惠条款规避美国的所得税。1967年，美国与加拿大的税收协定重新修订，新协定取消了第三国居民利用加拿大非居民公司规避美国税收的可能性。与此同时，加拿大政府也不再允许成立新的非居民公司。以后，加拿大又通过了一系列反避税立法，使其从一个避税地最最终演变成一个坚决反避税的国家。26又如，委内瑞拉过去一直实行单一的地域管辖权，是拉丁美洲的一个重要的国际避税地。但1986年委内瑞拉废除了单一地域管辖权的课税制度，开始对本国居民的全球所得征税，这样，委内瑞拉就不再是一个国际避税地。27避税地多属于发展中国家或地区目前公认的国际避税地的名单来看，除了瑞士、卢森堡、荷兰等少数国家属于发达国家以外，其他避税地都属于发展中国家或地区，而且主要是一些自然资源稀缺、人口少、经济基础十分落后的小国。这些国家(地区)之所以要让自己成为国际避税地，主要是为了以无税(所得税)或低税的优势吸引外国资本和外国企业，并最终达到增加财政收入以及促进本国(地区)经济发展的目的。28国际避税地的类型1.不征收任何所得税的国家和地区2.征收所得税但税率较低的国家和地区3.所得税课征仅实行地域管辖权的国家和地区4.对国内一般公司征收正常的所得税，但对某些种类的特定公司提供特殊的税收优惠的国家和地区5.与其他国家签订有大量税收协定的国家291.不征收任何所得税的国家和地区(1)巴哈马共和国(2)百慕大群岛(3)开曼群岛(4)瑙鲁302.征收所得税但税率较低的国家和地区(1)瑞士(2)列支敦士登(3)海峡群岛(4)爱尔兰(5)英属维尔京群岛313.所得税课征仅实行地域管辖权的国家和地区(1)中国香港(2)巴拿马(3)塞浦路斯324.对国内一般公司征收正常的所得税，但对某些种类的特定公司提供特殊的税收优惠的国家和地区(1)卢森堡(2)荷属安第列斯335.与其他国家签订有大量税收协定的国家根据国际税收协定，缔约国双方要分别向对方国家的居民提供一定的税收优惠，主要是预提所得税方面的税收优惠。而一个国家如果有广泛的国际税收协定，就可能为一个第三国居民滥用税收协定避税创造便利条件。34“避税地”的特点（1）有独特的低税结构。不仅提供减免税优待，税种也比一般国家或地区少。一般只征收所得税，除少数消费品外不课征流通税，商品的进出口税也很宽。（2）有明确的避税区域范围，政治和社会稳定。这些区域小的可以是一个岛、一个港口城市、一个出口加工区、一个自由贸易区，大的可以是整个国家。无论大小，都实行统一的低税制度，以吸引人们定居和投资，借以刺激经济的繁荣。（3）“避税地”为金融组织和机构提供方便35政治和社会稳定这是吸引跨国公司来这里投资的前提条件。著名的避税地多是一些小国或半自治地区，它们的政局都较稳定、没有