国际税收第3章国际重复征税及其解决办法

《国际税收》(第三版）朱青编著第3章国际重复征税及其解决办法3.1国际重复征税问题的产生3.2避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法3.3不同税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的减除方法3.4所得国际重复征税减除方法的经济分析《国际税收》(第三版）朱青编著3.1国际重复征税问题的产生3.1.1国际重复征税的含义3.1.2所得国际重复征税产生的原因《国际税收》(第三版）朱青编著3.1国际重复征税问题的产生3.1.1国际重复征税的含义法律性重复征税：两个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体对同一纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复征税。经济性重复征税：两个或两个以上征税主体对不同纳税人的同一课税对象同时行使征税权产生的重复征税。国际重复征税：两个或两个以上的国家，在同一时期内，对同一纳税人或不同纳税人的同一课税对象征收相同或类似的税收。《国际税收》(第三版）朱青编著3.1国际重复征税问题的产生3.1.2所得国际重复征税产生的原因1.两国同种税收管辖权交叉重叠主要由有关国家判定所得来源地或居民身份的标准相互冲突所造成的。2.两国不同种税收管辖权交叉重叠(1)居民管辖权与地域管辖权的重叠(2)公民管辖权与地域管辖权的重叠(3)公民管辖权与居民管辖权的重叠《国际税收》(第三版）朱青编著3.2避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法3.2.1约束居民管辖权的国际规范3.2.2约束地域管辖权的国际规范《国际税收》(第三版）朱青编著3.2避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法3.2.1约束居民管辖权的国际规范1.约束对自然人行使居民管辖权的国际规范(1)长期性住所(permanenthome)(2)重要利益中心(centerofvitalinterests)(3)习惯性住所(habitualabode)(4)国籍(nationality)2.约束对法人行使居民管辖权的国际规范《国际税收》(第三版）朱青编著3.2避免同种税收管辖权重叠所造成的国际重复征税的方法3.2.2约束地域管辖权的国际规范1.经营所得(营业利润)：常设机构2.劳务所得：分独立个人劳务和非独立个人劳务3.投资所得：支付人所在国与受益人所在国共享4.财产所得：分动产与不动产《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法3.3.1扣除法3.3.2减免法3.3.3免税法3.3.4抵免法《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法3.3.1扣除法一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其将该所得负担的外国税款作为费用从应税国外所得中扣除，只对扣除后的余额征税法。《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法扣除法举例：假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总所得100万元，其中来自于甲国(居住国)的所得70万元，来自于乙国(非居住国)的所得30万元；甲国公司所得税税率为40%，乙国公司所得税税率为30%。如甲国实行扣除法，分析该公司的纳税情况。《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法甲国公司缴纳的乙国税款(30×30%)9万元甲国公司来源于乙国的应税所得(30－9)21万元甲国公司来源于本国的应税所得70万元甲国公司境内境外应税总所得(70十21)91万元甲国公司在本国应纳税款(91×40%)36.4万元甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4)45.4万元结论：缓解但不能免除重复征税《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法3.3.2减免法又称低税法，即一国政府对本国居民的国外所得在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的税率征税；对其国内所得则按正常的标准税率征税。只能减轻而不能免除国际重复征税。《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法3.3.3免税法免税法是指一国政府对本国居民的国外所得全部或部分免予征税。1.全部免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予征税，并且在确定对其国内所得征税的税率时也不考虑这笔免于征税的国外所得。2.累进免税法：一国政府对本国居民的国外所得不予征税，但在确定对其国内所得征税的税率时，要将这笔免于征税的国外所得与国内所得汇总一并考虑。《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法免税法举例：假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得100万元，其中来自居住国甲国的所得70万元，来自来源国乙国的所得为30万元。为简化起见，假定甲国实行全额累进税率，其中，应税所得61万元—80万元的适用税率为35%，81万元—100万元的适用税率为40%；来源国乙国实行30%的比例税率。现计算该公司应向甲国缴纳多少税款。《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法全部免税法：甲国对来自乙国的30万元所得不予征税，只对国内所得70万元按适用税率征税。甲国应征所得税额＝70×35%＝24.5(万元)累进免税法：甲国根据该公司的总所得100万元，找出其适用税率是40%，然后用40%的税率乘以国内所得70万元，求得该公司应缴居住国税额。甲国应征所得税额＝70×40%＝28(万元)《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法3.3.4抵免法全称为外国税收抵免法，即一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款，从而实际征收的税款只为该居民应纳本国税款与已纳外国税款的差额。抵免法可以有效地免除国际重复征税。《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法3.3.4抵免法1.抵免限额2.直接抵免与间接抵免3.外国税收抵免的汇率问题4.费用分摊5.税收饶让抵免《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法1.抵免限额在实践中，各国为了保证本国的税收利益，都实行普通抵免。即规定本国应纳税款的抵免额不能超过国外所得按照居住国税率计算的应纳税额(抵免限额)。抵免限额是允许纳税人抵免本国税款的最高数额，它并不一定等于纳税人的实际抵免额。《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法抵免限额计算公式分国抵免限额=境内、境外总所得按居住国税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额/境内、境外所得总额综合抵免限额=境内、境外总所得按居住国税法计算的应纳税总额×来源于境外的所得总额/境内、境外所得总额综合抵免限额（或分国抵免限额）=全部境外所得（或某外国所得）×居住国税率《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法抵免限额举例：1.在甲国的总公司A和其设在乙国和丙国的分公司B、C都为盈利，纳税情况如下，用两种方法计算抵免限额及总公司应向甲国缴纳的税额：国家企业应税所得（万元）所在国税率（%）已纳外国所得税额（万元）甲国总公司A100050乙国分公司B1006060丙国分公司C1004040《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法(1)按综合限额法计算抵免限额综合抵免限额（1200×50%）×（100+100）/1200100万元B公司与C公司已纳外国税额(60十40)100万元实际抵免额100万元A公司抵免后应纳居住国税额(600－100)500万元《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法(2)按分国限额法计算抵免限额乙国抵免限额(1100×50%×100/1100)50万元丙国抵免限额(1100×50%×100/1100)50万元允许乙国实际抵免额50万元允许丙国实际抵免额40万元抵免后A公司应纳居住国税额(600－50－40)510万元《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法2.上例中，C公司亏损50万元，其他情况相同。(1)按综合限额法计算综合抵免限额〔525×（100-50）/1050〕25万元实际抵免额25万元A公司抵免后应纳居住国税额(525—25)500万元《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法(2)按分国限额法计算。乙国抵免限额(550×100/1100)50万元由于C公司在丙国的经营亏损，所以不存在抵免问题。A公司抵免后应纳居住国税额(525－50)475万元《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法我国目前对企业和个人外国税收抵免限额的计算主要采用分国限额法。企业：分国不分项个人：分国分项《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法2.直接抵免与间接抵免（1）直接抵免指居住国的纳税人用其直接缴纳的外国税款冲抵在本国应缴纳的税额。用直接抵免法计算应纳居住国税额的公式为：应纳居住国税额＝(居住国所得+来源国所得)×居住国税率－实际抵免额＝纳税人全部所得×居住国税率－实际抵免额《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法直接抵免法举例假定甲国一居民公司在某纳税年度获得总所得10000万元。其中，来自本国所得8000万元，来自乙国(来源国)分公司所得2000万元。现计算该公司在采用抵免法时应向甲国缴纳多少税款。《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法1）当甲国适用税率为30%、乙国为30%，两国税率相等时，甲国政府允许该公司用已纳全部乙国所得税冲抵甲国总公司的应纳税额。总所得按甲国税率计算的应纳税额(10000×30%)3000万元分公司已纳乙国税额(2000×30%)600万元实际抵免额600万元总公司得到抵免后应向甲国缴纳的税额(3000－600)2400万元《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法2）当甲国税率为30%、乙国税率为20%时，该总公司仅能按实纳外国税款进行抵免，在实行税收抵免后，还要就乙国所得按照两国税率差额，向甲国补交其税收差额。总所得按甲国税率计算的应纳税额(10000×30%)3000万元分公司已纳乙国税额(2000×20%)400万元乙国税收抵免限额(2000×30%)600万元实际抵免额400万元总公司抵免后应向甲国缴纳税额(3000－400)2600万元《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法3）当甲国税率为30%、乙国税率为40%时，该居民公司在乙国已纳税额在甲国得不到全部抵免，其可以用于抵免的数额仅为其乙国所得按照甲国税率计算的税额。总所得按甲国税率计算的应纳税额(10000×30%)3000万元分公司已纳乙国税额(2000×40%)800万元乙国税收抵免限额(2000×30%)600万元实际抵免额600万元总公司抵免后应向甲国缴纳税额(3000－600)2400万元该居民公司缴纳的税收总额(800十2400)3200万元《国际税收》(第三版）朱青编著3.3不同税收管辖权重叠所造成的所得国际重复征税的减除方法（2）间接抵免指居住国的纳税人用其间接缴纳的国外税款冲抵在本国应缴纳的税额。用直接抵免法计算应纳居住国税额：第一步：计算母公司间接缴纳的子公司所在国的税款。母公司承担的外国子公司所得税=外国子公司所得税×母公司分得的毛股息/外国子公司缴纳公司所得税后的所得母公司承担的外国子公司所得税如果没有超过本国的抵免限额，即是母公司可