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4投资中南财经政法大学·会计学院INVESTMENTSChapter4级会计学中IntermediateAccounting4投资掌握投资的分类方法及理由，掌握交易性投资、持有到期投资和长期股权投资的会计处理。学习目的与要求级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting4投资重点交易性投资、持有到期投资和长期股权投资的核算方法难点长期股权投资中成本法和权益法的运用教学重点与难点级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting一、投资的概念与分类（一）定义投资是指通过分配来增加财富，或为谋求其他利益将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。如购买股票与其他企业共同创办合营企业、联营企业或子公司等；或购买股票、债券、基金等进行投机等。特点：资产让渡给其他单位所获得的另一项资产；是主要生产经营过程以外持有的资产；是一种对外求偿权力性质的资产；是一种具有风险更难自己控制的资产。4投资级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting（二）分类1.按其目的不同分类—分为交易性投资、持有到期投资、长期股权投资和可供出售的投资等。2.按享有的权益不同分类—分为股权投资、债权投资和混合投资3.按持有期限不同分类----分为短期投资和长期投资4.按变现情况不同分类----易变现的投资和不易变现的投资二、交易性金融资产投资（一）界定与分类1.界定指为交易性目的（即主要是为了短期炒作、投机，随时准备出售以赚取差价）而取得的投资。2.核算特点存在活跃市场。期末以公允价值计量，且其变动计入当期损益。3.包含内容交易性投资包括：短期债券投资、短期股票投资和短期其他投资（如基金）。4投资级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting（二）初始计价交易性投资的取得成本：取得交易性投资的公允价值款4投资税金、手续费等相关费用-------直接计入“投资收益”；若支付的价款中含有的已宣告但尚未发放的股利或已到付息但尚未领取的利息，作为应收项目（“应收股利”、“应收利息”）独立于投资核算。级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting（三）全程会计处理核算账户：交易性金融资产—--成本----公允价值变动4投资取得交易性投资借：交易性金融资产—成本(公允价值)应收利息应收股利投资收益(相关税费)贷：银行存款(持有投资期间被投资企业宣告但尚未发放的现金股利，或按票面利率计提已到付息期的分期应收利息时借：应收利息（或应收股利）贷：投资收益实际收到的现金股利或利息时借：银行存款贷：应收利息（或应收股利）取得投资时，已宣告但尚未发放的股利或已到期利息收到的股票股利不作账务处理，但应在备查簿中登记，以反映所增加的股份数，并调减每股成本。级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting处置交易性投资借：银行存款（实收款）借或贷：投资收益（差额）贷：交易性金融资产（账面余额）借或贷：公允价值变动损益（同下）贷或借：投资收益（按原计入该金融资产的公允价值变动金额）期末按公允价值计量公允价值大于账面余额借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益公允价值小于账面余额借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产—公允价值变动（四）举例1.20X6年1月1日,购入债券：面值100，利率3%,划分为交易性金融资产。取得时，实际支付价款105（含已到期尚未领取的利息3、交易费用0.5）借：交易性金融资产—成本101.5应收利息3投资收益0.5贷：银行存款1052.20X6年1月5日，收到最初支付价款中所含利息3•借：银行存款3•贷：应收利息33.20X6年12月31日，债券公允价值为110•借：交易性金融资产—公允价值变动8.5•贷：公允价值变动损益8.54.20X6年12月31日计提已到付息期的利息•借:应收利息3•贷:投资收益36.20X7年10月6日，将该债券处置（售价120）借：银行存款120贷：交易性金融资产—成本101.5---公允价值变动8.5投资收益105.20X7年1月5日，收到X6年利息借：银行存款3贷：应收利息3同时借:公允价值变动损益8.5贷:投资收益8.5三、持有至到期投资（一）概念持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。下列非衍生金融资产不应当划分为持有至到期投资：（1）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；（2）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；（3）贷款和应收款项。（二）计量1、初始计量----实付全部价款注：实付价款含已到期未领取的利息的，应剔除作“应收利息”处理。2、期末计量----摊余成本初始确认金额-已偿还本金±采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额间的差额进行摊销形成的累计摊销额-已发生的减值损失摊余成本4投资实际支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息分期付息债券价款中包含的发行日至购买日前的一个付息日止尚未领取的利息。■举例（假设购入三年期，分期付息、到期还本债券；每年付息一次）●●●●发行日2000.1.1付息日2001.1.1购买日2001.1.2到期日2003.1.12002.1.1已到付息期但尚未领取的利息级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting（三）核算账户1、总账科目“持有至到期投资”科目2、明细科目持有至到期投资---成本（核算面值）---应计利息（计提的未到期利息）----利息调整（核算实付价款-面值-到期未领利息）[例1]20X0年初，甲公司购买了一项债券，剩余年限5年，划分为持有至到期投资,公允价值为90,交易费用为5，每年可按票面利率收得固定利息4。该债券在第五年兑付(不能提前兑付)时可得本金110.在初始确认时,计算实际利率如下:4*(1+r)+4*(1+r)+…+114*(1+r)=95计算结果：r≈6.96%（计算结果采用四舍五入方式取数，下同）-1-2-5购入时：借：持有至到期投资---成本110贷：银行存款95持有至到期投资---利息调整15以后每年计提应收利息、确定投资收益和摊销的利息调整金额的计算如下表：年份年初摊余成本a利息收益b=a*r现金流入c年末摊余成本d=a+b-c20X0956.61497.6120X197.616.794100.4120X2100.416.994103.3920X3103.397.194106.5820X4106.587.424+1100每年的会计分录：×0年末借:应收利息4持有至到期投资---利息调整2.61贷:投资收益6.61×1年初借:银行存款4贷:应收利息4×1年末借:应收利息4持有至到期投资---利息调整2.79贷:投资收益6.79×2年初借:银行存款4贷:应收利息4……×4年末借:应收利息4持有至到期投资---利息调整3.42贷:投资收益7.42×5年初借:银行存款114贷:应收利息4持有至到期投资---成本110(四)持有至到期投资的期末计价1/期末按其未来可收回金额与其账面价值二者中的较低者计价投资未来可收回的金额低于投资账面价值的部分确认为资产减值损失。2/可收回金额企业资产的出售净价与预期从该资产的持有和投资到期处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。其中，出售净价是指资产的出售价格减去所发生的资产处置费用后的余额。减值时(计提准备)借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备恢复时作与计提相反的会计分录处置资产时应冲销原计提的减值准备四、长期股权投资（一）长期股权投资的分类按取得方式分：企业合并形成的长期股权投资（同一控制下的企业合并形成的；非同一控制下的企业合并形成的）非企业合并形成的长期股权投资（直接支付现金等对价形成的；换股形成的；债务重组形成的；等）按对被投资单位的影响划分：控制、共同控制、重大影响和不具有合同控制或重大影响四类。按核算方法划分：权益法核算的长期股权投资；成本法核算的长期股权投资4投资级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting（二）长期股权投资取得的会计处理1.企业合并形成的长期股权投资的初始计量及会计处理（1）同一控制下的企业控股合并合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应按照被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始计量金额。如有差额，应先调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。4投资级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。•合并过程中发生的相关费用应计入当期损益，包括与企业合并直接相关的会计审计费用、法律咨询服务费用、评估费用等。例：甲企业发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙企业60％的股权，合并日乙企业账面净资产总额为1300万元。借：长期股权投资7800000贷：股本6000000资本公积1800000例：某集团内一子公司以账面价值为1000万、公允价值为1600万元的若干项资产作为对价，取得同一集团内另外一家企业60％的股权。合并日被合并企业的账面所有者权益总额为1500万元。借：长期股权投资9000000资本公积1000000贷：有关资产10000000注：如资本公积不足冲减，冲减留存收益（2）非同一控制下的企业控股合并非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始成本为以所放弃的资产、发生或承担的负债及发行的权益性证券的公允价值加上合并相关税费。付出资产公允价值与账面价值的差额计入合并当期损益。注：计入当期什么损益，取决于所放弃资产的性质。4投资级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting合并中发生的相关费用－－计入企业合并成本，以下情况除外：•与发行债券或承担其他债务相关的手续费－－计入发行债务的初始计量金额•与发行权益性证券相关的费用－－抵减发行收入例：甲企业以公允价值（不含税）为12000万元、账面价值为10000万元的存货资产作为对价对乙企业进行控股合并（占100%的股份），合并中以存款支付相关税费60万元。甲公司为一般纳税人，增值税率17%。购买日乙企业持有资产的情况如下：账面价值公允价值固定资产60008000长期投资40006000长期借款30003000净资产700011000甲企业应进行的账务处理为：借：长期股权投资14100贷：银行存款60主营业务收入12000应交税费---增（进）2040借：主营业务成本1000贷：库存商品100002、非企业合并形成的长期股权投资的初始计量及会计处理初始成本的确定1）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，应作为应收项目单独核算。2）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。3）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。4）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确