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所得税复习一、所得税会计概述所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。所得税会计要做什么：汇算清缴时的完整分录：借：所得税费用（或资本公积）递延所得税资产（转回放贷方）贷：应交税费—应交所得税（按税法要交的）递延所得税负债（转回放借方）所得税费用进利润表，资本公积进资产负债表不影响损益的放资本公积注意：资产负债表里递延所得税资产、递延所得税负债这两个项目是余额，分录这里是本期发生额总分录计算步骤借：所得税费用（5）最后算资本公积（4）递延所得税资产（3）贷：应交税费—应交所得税（1）按税法递延所得税负债（2）账户对应关系：一、当期所得税：借：所得税费用（或资本公积）贷：应交税费—应交所得税（按税法计交）二、递延所得税：暂时性差异产生借：所得税费用（或资本公积）递延所得税资产（转回放贷方）贷：递延所得税负债（转回放借方）所得税会计要做什么：如果没有说明年度利润、应纳税所得额计算的完整资料，只是部分项目资料，则一般只作涉及递延所得税资产和递延所得税负债的会计处理。否则要做完整的分录。资产负债表债务法应交所得税（负债）所得税费用（费用）暂时性差异：可抵扣暂时性差异、应纳税暂时性差异1、应交所得税是按照税法的规定计算的（1）计算公式如下：应交所得税＝应纳税所得额×所得税税率＝（会计利润总额＋或-纳税调整额）×所得税税率在纳税调整额中，包含了永久性差异和时间性差异，即会计与税法的规定有差异就要调整。（2）应交所得税作为负债核算，在核算中，设置“应交税费——应交所得税”科目进行核算。（3）应缴未交的应交所得税列示在资产负债表中的流动负债中。新税法：应纳税所得额的计算应纳税所得额计算公式＝收入总额－不征税收入－免税收入－扣除－允许弥补以前年度亏损（新税法第5条）把免税收入首先从收入总额中减除，国家优惠税收政策得到充分的贯彻落实，税基更加准确，更符合税收法定主义原则，有效解决实践中对免税的投资收益、国债利息收入征税的做法。2．所得税费用（1）所得税费用是按照会计的规定计算的。（2）所得税费用作为费用，设置“所得税费用”科目进行核算。（3）所得税费用列示在利润表中。与所得税有关的概念1、资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。[例]甲公司2009年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元，则存货账面价值为90万元；存货在出售时可以按其购入成本（账面余额）抵税100万元，所以，存货的计税基础为100万元。通俗地说，资产的计税基础就是将来收回资产时可以抵税的金额。接上例，未来：甲公司未来出售该存货，收入-90（账面价值）会计可减90税法：收入-100（计税基础）税法可减100所以，对于2009年：产生可抵扣暂时性差异10万==》递延所得税资产10*25%=2.5（2）负债的计税基础负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，如赊购原材料，产生应付账款10万，未来以银行存款偿还时不能税前扣除，定义：负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。所以，一般负债的计税基础10-0=10=账面价值，无差异。差异主要是自费用中提取的负债。[例]差异主要是自费用中提取的负债。甲公司2009年末预计负债账面金额为100万元（预提产品保修费用），假设产品保修费用在实际支付时抵扣，该预计负债计税基础为0万元，即负债计税基础=负债账面价值100—其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额100=0（万元）。形成可抵扣暂时性差异:账面价值100-计税基础0=100，本期税法不认，要交税，以后实际发生时才可以抵扣。确认递延所得税资产。暂时性差异暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。其中，资产的账面价值，是资产的账面余额减去会计折旧、摊销、资产减值准备等资产抵减账户余额后的金额。分根据暂时性差异对未来期间应税金额影响的不同，暂时性差异分为（未来）应纳税暂时性差异和（未来）可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。资产的账面价值大于其计税基础或是负债的账面价值小于其计税基础时，会产生应纳税暂时性差异。可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。资产的账面价值小于其计税基础或负债的账面价值大于其计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异。确认对于可抵扣暂时性差异的影响额应确认为递延所得税资产，对于应纳税暂时性差异的影响额应确认为递延所得税负债。可抵扣暂时性差异常见的情况有：固定资产中会计折旧大于税法折旧；计提资产减值损失；公允价值计量的资产发生公允价值下降的情况，还有就是售后回购中会计不确认收入而税法确认。应纳税暂时性差异常见的情况有：固定资产中会计折旧小于税法折旧；公允价值计量的资产发生公允价值上升的情况，另外是分期收款销售商品中会计上一次性确认收入而税法以后年度确认收入的情况；长期股权投资中权益法核算下被投资单位实现净利润的情况，会计在当期确认投资收益，而税法要求是在长期股权投资处置的时候确认为投资收益的实现，所以这里形成的是应纳税暂时性差异。注意更重要的是掌握会计和税法的处理差异，暂时性差异的问题就不太容易出错。因为暂时性差异的问题实际上就是税法和会计处理差异造成的时间性差异。非暂时性差异，就是之前说的永久性差异，一旦发生差异以后就没有转回的时候时间性差异的特点就是以后能够转回。至于转回的概念实际上就是会计上当期的处理什么时候税法会认可的问题，本质上还是会计和税法的处理差异问题。对于资产来说，还应注意账面价值小于计税基础是可抵扣暂时性差异，当期发生的作纳税调增处理；账面价值大于计税基础是应纳税暂时性差异，当期发生的需要纳税调减处理。但这里的暂时性差异必须是当时发生的。也就是计税基础的方法计算出来的是累计的余额，要计算本期的发生，必须扣除期初的时间性差异的余额。所以用账面价值与计税基础来比较，先得到余额比较的结果，还要扣除以前的，得到本期的暂时性差异。对于折旧，如果是第一年就比较简单，如果是后面年度，要注意计算当年数。可抵扣暂时性差异：比如本期会计折旧大于税法折旧，那么就是本期的发生额，会计上计算会计利润是做了扣减处理的，但是税法不能扣减这么多，所以应交税费要在会计利润的基础上作纳税调增处理；转回可抵扣暂时性差异如果是转回可抵扣暂时性差异的，那么确认为递延所得税资产的贷方发生额，该差异是之前形成差异转回，会计上在之前已经扣除了，转回的时候不扣除而税法要求扣除，所以应该做纳税调减处理。如以前年度的亏损，现在作税前弥补，本期不交税应纳税暂时性差异发生的应纳税暂时性差异确认递延所得税负债的贷方发生额，该差异是税法本期不确认为应税收益，但是会计已确认收益，计入会计利润了，所以当期要在会计利润的基础上作纳税调减处理。但是未来应纳税。转回的应纳税暂时性差异，就是税法以前没有确认收入，现在要确认了，而会计上之前就已经确认收益了，本期不确认了，所以当期要做纳税调增处理。暂时性差异的实质是因为会计和税法的处理差异问题，搞清楚这个问题就相当于掌握了暂时性差异的实质，而不需要通过所谓的计税基础的方法来判断。应该说，计税基础的计算方法在判断暂时性差异余额方面是比较方便的，而在确定暂时性差异的发生额方面是很复杂的。所以要正确看待计税基础的分析方法，本质还是在于掌握税法和会计的处理差异。在没有弄清楚税法和会计的处理差异之前，计税基础反而是一个很大的难题。二、会计和税法的处理差异（一）金融资产的公允价值变动税法对于金融资产的公允价值变动是不予以承认的，那么公允价值变动部分在发生当期是形成了暂时性差异的，所以确认递延所得税。公允价值变动部分在最终资产处置的时候得以实现，那么也是暂时性差异转回的时候。本身税法遵循的仍然是历史成本法，虽然会计上引入了市场信息，但是税法仍然未做出相应改变。交易性金融资产公允价值上升80万：会计在期末：借：交易性金融资产80万贷：公允价值变动损益80万（增加会计利润，但本期不纳税，以后要纳税：递延所得税负债借：所得税费用贷：递延所得税负债交易性金融资产公允价值下降：借：公允价值变动损益80万贷：交易性金融资产80万借：递延所得税资产贷：所得税费用处置时转回递延所得税做相反的分录。提示：交易性金融资产不能和其他三类金融资产互相转换。可供出售金融资产公允价值上升：不影响会计利润，所以不影响所得税费用借：资本公积－其他资本公积贷：递延所得税负债公允价值下降：借：递延所得税资产贷：资本公积－其他资本公积处置时转回递延所得税做相反的分录。提示：可供出售金融资产转换为持有至到期投资的，相应的递延所得税当时不结转。（二）长期股权投资成本法后续计量收到现金股利调整账面价值或者是确认投资收益，不存在递延所得税问题。发生减值的时候确认递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：所得税费用长期股权投资处置的时候转回之前确认的暂时性差异和递延所得税。成本法成本法核算的长期股权投资是最接近历史成本原则的。税法上对于当期的股利收入如果是需要补税的，那么税法和会计处理基本一致，不存在暂时性差异。权益法后续计量按照被投资单位净损益份额确认相应递延所得税，净利润：借：所得税费用贷：递延所得税负债（亏损则确认递延所得税资产）权益法后续计量被投资单位权益变动，减少：借：递延所得税资产贷：资本公积－其他资本公积（上升则确认递延所得税负债）收到现金股利或者利润视为差异转回，递延所得税做相反分录，减值和处置处理同成本法。权益法差异明显权益法核算下长期股权投资，产生的差异比较明显。确认投资收益由于没有实际收到所有税法不予以确认收入。实际收到股利视为差异转回。另外长期股权投资处置的时候视为所有差异的转回。（三）固定资产1、折旧：会计、税法不一致时，（1）会计折旧大于税法折旧——可抵扣暂时性差异——递延所得税资产假定本期会计折旧50万，税法折旧只能30万借：管理费用50贷：累计折旧50（会计账，会计利润比税法应计所得额减少20万）影响“应交税费―应交所得税”科目金额＝（会计利润＋20±……）×25％由于固定资产的账面价值小于固定资产的计税基础，产生可抵扣暂时性差异20万，形成递延所得税资产20*25%，（2）会计折旧小于税法折旧10万15万——应纳税暂时性差异5万————递延所得税负债5*25%借：管理费用10贷：累计折旧10分析：税法本期可减折旧15万，会计账10万，会计利润比税法应计所得额多计影响“应交税费―应交所得税”科目金额＝（会计利润-5±……）×25％（三）固定资产2、接受捐赠新税法：纳税人在一个纳税年度发生的非货币性资产投资转让所得、债务重组所得、捐赠收入，占应纳税所得50%及以上的，才可以在不超过5年的期间均匀计入各年度的应纳税所得。老，以前A接受捐赠资产的，如果是现金或者是金额不大的非货币性资产的，纳入当期应纳税所得额；B如果是金额比较大的非货币性资产的，捐赠收入在五年内均匀记入到应纳税所得额。会计A：计入营业外收入，增加会计利润一致B:不一致（1/5一致，4/5不一致，还要注意月份？）接受捐赠确认营业外收入A：借：所得税费用A×4/5×25％贷：递延所得税负债A×4/5×25％转回应纳税暂时性差异：借：递延所得税负债贷：所得税费用接受捐赠资产处置的时候转回之前确认的应纳税暂