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2019/9/281第五章持有至到期投资与长期股权投资Chapter5会计学Accounting2019/9/2821、掌握持有至到期投资的核算2、掌握长期股权投资初始投资成本的确定3、掌握长期股权投资成本的核算4、掌握长期股权投资权益法的核算本章内容2019/9/283第一节投资概述投资企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产特点1、投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产；2、投资是企业在生产经营过程之外而持有的资产；3、投资是一种以权利为表现形式的资产；4、投资是一种具有财务风险的资产分类（1）按持有目的分类交易性投资持有到期投资长期股权投资（2）按享有的不同权益分类股权投资债权投资（3）按变现能力分类短期投资长期投资2019/9/284第二节持有至到期投资•一、持有至到期投资概述•持有至到期投资–到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产•特征：–1、该金融资产到期日固定、回收金额固定或可确定–2、企业有明确意图将该金融资产持有至到期–3、企业有能力将该金融资产持有至到期2019/9/285持有至到期投资分类持有至到期投资按投资对象划分债券投资其他债权投资按其发行者划分政府债券（政府）公司债券（工商企业）金融债券（金融机构）按还本付息方式划分到期一次还本付息债券分期付息到期还本债券分期还本付息债券2019/9/286持有至到期投资的管理持有至到期投资债券的面值债券的溢价计提利息债券的折价债券溢价摊销债券折价摊销处置期末的摊余成本成本利息调整应计利息按投资债券的种类和名称的不同设二级科目该项投资的初始确认金额经下列调整后的结果（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失2019/9/287二、初始投资成本的确定初始投资成本＝公允价值计量+相关费用-已到付息期未领取的利息•借：持有至到期投资——成本债券的面值应收利息已到期但尚未领取的利息持有至到期投资——应计利息尚未到期的债券利息持有至到期投资——利息调整相关交易费用、溢折价贷：银行存款等•[例1]2008年1月1日，甲公司购买一项债券，剩余年限为5年，划分为持有至到期投资，买价为90万元，交易费用为5万元；每年年末按票面利率可收得固定利息4万元，债券在第5年末兑付可得到本金110万元，不得提前兑付。债券实际利率为6.96%2019/9/288三、持有期间的核算核算内容1、利息的计提2、溢折价的摊销摊销期限购买日至到期日摊销方法实际利率法摊销价值的处理折价摊销额→增加投资收益溢价摊销额→冲减投资收益实际利率：该投资在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该资产当前价值所使用的利率2019/9/289账务处理资产负债表日，计算利息借：应收利息持有至到期投资——应计利息持有至到期投资——利息调整贷：投资收益实际收到利息借：银行存款贷：应收利息持有至到期投资——应计利息1、分期计息的债券投资年末计算利息2、面值×票面利率一次还本付息的债券投资年末计算利息面值×票面利率差额摊余成本×实际利率2019/9/2810承例1年份期初摊余成本(a)实际利息收入(b)现金流入(c)期末摊余成本(d=a+b-c)2008年初952008年末956.612497.6122009年末97.6126.79384100.40582010年末100.40586.98824103.3942011年末103.3947.19624106.59022012年末106.59027.409841102019/9/2811续前题2008年1月1日购入：2008年12月31日摊销折价，计提利息：借：持有至到期投资——成本110贷：银行存款90持有至到期投资——利息调整15借：应收利息4持有至到期投资——利息调整2.612贷：投资收益6.612持有至到期投资08.1.1.08.12.31.成本110利息调整15利息调整2.6122019/9/2812•2008年12月31日收到利息借：银行存款4贷：应收利息4自2009年12月31日至2012年12月31日，皆如2008年末的处理2019/9/2813溢（折）价摊销图示平价购入溢价购入折价购入100万面额100万60万20万160万3年期2年期80万2019/9/2814四、持有至到期投资到期收回•借：银行存款贷：持有至到期投资——成本应收利息持有至到期投资——应计利息•[承例1]到期收回债券投资本金110万元。2019/9/2815第三节长期股权投资•一、长期股权投资：企业长期持有，按所持股份比例享有被投资单位权益并承担相应责任的投资–（一）取得方式•1、在证券市场上以货币资金购买☆•2、以资产投资于其他单位☆•3、同一控制下的企业合并☆•4、发行权益性证券取得•5、非货币性资产交换•6、债务重组•7、投资者投入–（二）类型•1、控制•2、共同控制•3、重大影响•4、无控制、无共同控制且无重大影响2019/9/2816（三）长期股权投资的管理长期股权投资取得时的初始投资成本处置期末的价值按投资单位设置明细账户若持有期间按权益法进行后续计量，则在二级账户下别开设“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”三级明细账户2019/9/2817二、初始投资成本的确定•（一）企业合并–1、同一控制下企业合并–2、非同一控制下企业合并•（二）非企业合并2019/9/2818同一控制下企业合并•合并日取得投资–借：长期股权投资应收股利贷：银行存款资本公积差额•确认时间–合并日•初始投资成本–按照被合并方所有者权益账面价值份额确定合并日被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润2019/9/2819•[例1]甲公司和A公司均为M集团公司内的子公司，2007年1月1日，甲公司以1300万元购入A公司60%的普通股权，并准备长期持有，甲公司同时支付相关税费10万元。A公司2007年1月1日的所有者权益账面价值总额为2000万元•借：长期股权投资1200资本公积110贷：银行存款13102000×60%=12002019/9/2820非同一控制下企业合并•确认时间–购买日•初始投资成本–按照企业合并成本确定，•实际支付对价的公允价值、直接税金、手续费等相关费用及其他必要支出•购买日取得投资时–借：长期股权投资应收股利营业外支出差额贷：银行存款营业外收入2019/9/2821•[例2]A、B两家公司属于非同一控制下的独立公司。A公司于20×1年7月1日以本企业的固定资产对B公司投资，取得B公司60%的股份。该固定资产原值1500万元，已计提折旧400万元，已提取减值准备50万元，7月1日该固定资产公允价值为1250万元。B公司20×1年7月1日所有者权益为2000万元。•借：长期股权投资1250累计折旧400固定资产减值准备50贷：固定资产1500营业外收入2002019/9/2822非企业合并•借：长期股权投资应收股利营业外支出贷：银行存款差额营业外收入•初始投资成本–以支付现金取得的长期股权投资•实际支付的购买价款，包括购买过程中支付的手续费等必要支出–以发行权益性证券方式取得的长期股权投资•所发行权益性证券的公允价值–投资者投入的长期股权投资•投资合同或协议约定的价值2019/9/2823•[例3]甲公司2007年1月1日从乙公司购入其持有的B公司10%的股份（B公司为非上市公司），甲公司以银行存款支付买价520万元，同时支付相关税费5万元。甲公司购入B公司股份后准备长期持有•借：长期股权投资525贷：银行存款5252019/9/2824三、长期股权投资的后续计量•（一）成本法：–长期股权投资按初始投资成本计价的方法–适用范围•1、投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资•2、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资•（二）权益法：–投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法–适用范围•投资企业对被投资单位具有共同控制•投资企业对被投资单位具有重大影响2019/9/2825（一）成本法•成本法的核算要点–除追加投资、将应分得的现金股利或利润转为投资或收回投资外，长期股权投资的账面价值一般应当保持不变。–被投资单位宣告分派的利润或现金股利，作为当期投资收益。–企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值核算关键一般情况下，投资成本保持不变。2019/9/2826账务处理1、取得时借：长期股权投资应收股利贷：银行存款[例4]A企业2008年1月1日以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，实际投资成本为110000元2019/9/28272、被投资单位宣告发放现金股利•投资年度的利润或现金股利的处理–投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资单位实现的净损益×投资企业持股比例×（当年投资持有的月份/全年月份）–应冲减初始投资成本的金额=被投资单位分派的利润或现金股利×投资企业持股比例-投资企业投资年度应享有的投资收益•会计分录–借：应收股利投资收益贷：长期股权投资•[例5]承例4，C公司于2008年5月1日宣告分派2007年度的现金股利100000元•借：应收股利10000贷：长期股权投资100002019/9/2828•投资年度以后的利润或现金股利的处理应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减初投资成本的金额•会计分录–借：应收股利贷：投资收益长期股权投资应冲减初始投资成本的金额=投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益()×投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本2019/9/2829•[例6]设C公司2008年1月1日股东权益合计为1200000元，其中股本为1000000元，未分配利润200000元；2008年实现净利润400000元；2009年5月1日宣告分派现金现金股利300000元。则•应冲减初始投资成本的金额=（400000-400000）×10%-10000=-10000（元）•应确认的投资收益=30000-（-10000）=40000（元）•借：应收股利30000长期股权投资10000贷：投资收益40000•若2009年5月1日宣告分派现金股利450000元，如何处理？2019/9/2830（二）权益法核算关键在权益法下，长期股权投资随着被投资企业所有者权益的变化而变化，两者之间保持相应的比例关系。长期股权投资取得投资的初始投资成本被投资单位实现净利润被投资单位实现净亏损处置投资被投资单位所有者权益的其他变动期末的账面价值成本损益调整其他权益变动2019/9/2831投资最初以初始投资成本计量初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整[例7]甲公司2008年1月1日，以860万元购入C公司40%普通股权，并对C公司有重大影响，2007年1月1日C公司所有者权益的账面价值为1900万元，可辨认净资产的公允价值为2000万元，款项已以银行存款支付借：长期股权投资——成本860贷：银行存款860权益法核算要点12019/9/2832初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者之间的差额计入营业外收入，同时调增长期股权投资的账面价值初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，两者之间的差额计入营业外收入，同时调增长期股权投资的账面价值[例8]甲公司2008年1月1日，以760万元购入C公司40%普通股权，并对C公司有重大影响，2007年1月1日C公司所有者权