第5章 持有至到期投资与长期股权投资

2019年9月28日1第五章持有至到期投资与长期股权投资2019年9月28日2第一节持有至到期投资一、定义持有至到期投资——指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。备注：持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（一年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资。2019年9月28日3存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：1、持有该金融资产的期限不确定。2、发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。2019年9月28日43、该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。4、其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。2019年9月28日5二、持有至到期投资的计量初始计价：按取得时的公允价值和相关交易费用之和确认为初始金额。支付的价款中包含的债券利息，如已到付息期但尚未领取的，应单独确认为应收项目，如为到期一次付息，则计入投资成本。（注意：买价与债券面值之间的差异）2019年9月28日6账户设置：开设“持有至到期投资”账户，下设“成本”、“利息调整”、“应计利息”等明细账。如为分次付息、到期还本债券，还应设置“应收利息”账户。2019年9月28日7三、账务处理持有至到期投资的会计处理主要内容：该金融资产实际利率的计算；摊余成本的确定；持有期间的收益确认；处置时的损益。2019年9月28日8（一）债券的购入1.平价购入债券借：持有至到期投资—成本贷：银行存款2.溢价购入债券借：持有至到期投资—成本—利息调整贷：银行存款2019年9月28日93.折价购入债券借：持有至到期投资—成本贷：持有至到期投资—利息调整银行存款注：买价中包含的已到付息期但尚未领取的利息，作为“应收利息”单独反映。2019年9月28日10例题：长江公司2006年1月1日购入甲公司当日发行的3年期、每年年末付息、到期还本的债券，面值50000元，票面利率8%。准备持有到期。①若按面值购入；②若购入价为52673元，实际利率6%；③若购入价为48734元，实际利率9%。2019年9月28日11（二）债券的利息和溢价、折价的摊销计息方法：分期付息到期还本和到期一次还本付息溢、折价摊销方法：直线法和实际利率法会计准则规定：持有期间应按摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。即实际利率法。2019年9月28日12溢价（折价）摊销=债券面值×票面利率-摊余成本×实际利率2019年9月28日13实际利率法举例企业于05、1、1购入某公司当日发行的面值500000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的全部价款（包括相关交易费用）为528000元。企业采用实际利率法确认利息收入。2019年9月28日14计息日期应计日期实际利率利息收入利息调整摊余成本05.01.0152800005.12.31300004.72%24922507852292206.12.31300004.72%24682531851760407.12.31300004.72%24431556951203508.12.31300004.72%24168583250620309.12.31300004.72%237976203500000合计150000122000280002019年9月28日151.分次付息、到期还本债券借：应收利息（面值×票面利率）贷：投资收益（摊余成本×实际利率）借或贷：持有至到期投资—利息调整2019年9月28日162.到期一次还本付息借：持有至到期投资—应计利息（面值×票面利率）贷：投资收益（摊余成本×实际利率）借或贷：持有至到期投资—利息调整2019年9月28日17（三）持有至到期借：银行存款贷：持有至到期投资—成本贷：持有至到期投资—应计利息（到期支付本息）注：到期时，溢、折价已经摊销完毕。2019年9月28日18（四）期末计价持有至到期投资以摊余成本后续计量，发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。（确认后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。）确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。2019年9月28日19发生减值：借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备转回减值损失：借：持有至到期投资减值准备贷：资产减值损失2019年9月28日20例题答案（1）购买时面值：借：持有至到期投资—成本50000贷：银行存款50000溢价：借：持有至到期投资—成本50000—利息调整2673贷：银行存款52673折价：借：持有至到期投资—成本50000贷：持有至到期投资—利息调整1266银行存款487342019年9月28日21（2）资产负债日计息面值购入借：应收利息4000贷：投资收益40002019年9月28日22溢价购入借：应收利息4000贷：投资收益3160；3109；3058持有至到期投资—利息调整840；891；9422019年9月28日23折价购入借：应收利息4000持有至到期投资—利息调整386；420；460贷：投资收益4386；4420；44602019年9月28日24实际收到利息借：银行存款4000贷：应收利息40002019年9月28日25（3）到期借：银行存款50000贷：持有至到期投资—成本500002019年9月28日26第二节长期股权投资2019年9月28日27一、长期股权投资核算的范围●企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。●企业持有的能够与其他合营一方对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。●企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。●企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。2019年9月28日28二、长期股权投资的核算（一）取得及初始计量（二）成本法及权益法（后续计量）（三）期末计价2019年9月28日29同一控制下企业合并取得非同一控制下企业合并取得非企业合并取得（一）取得及初始计量指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终实施控制，且该控制非暂时性的企业合并。2019年9月28日30计量：包括初始计量和后续计量同一控制下的企业合并应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。取得长期股权投资时的计量称为初始计量2019年9月28日31计量：●非同一控制下的合并中应以在购买日作为合并对价付出的资产、发生或承担的负债的公允价值作为长期股权投资的初始成本。如果支付的价款中含有已宣告发放但尚未支取的股利，应作为“应收股利”处理。●非企业合并取得的长期股权投资，其初始投资成本的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资成本的确定方法相同。2019年9月28日32同一控制下企业合并形成长期股权投资例题：A公司和B公司同为长江公司所控制的两个子公司。2010年2月20日，A公司和B公司达成合并协议，A公司以固定资产、无形资产和银行存款为合并对价，取得B公司80%的股权。A公司投出固定资产的账面原价为1800万元，已提折旧400万元，已计提减值准备200万元；付出无形资产的账面原价为1000万元，已摊销金额为200万元，未计提减值准备；付出银行存款2500万元。2010年3月1日，A公司实际取得对B公司的控制权。当天，B公司所有者权益总额为5000万元；A公司“资本公积—股本溢价”余额为450万元。合并中，A公司以银行存款支付审计费用、评估费用等共计65万元。2019年9月28日33(1)转销固定资产账面价值借：固定资产清理12000000固定资产减值准备2000000累计折旧4000000贷：固定资产180000002019年9月28日34（2）确认长期股权投资借：长期股权投资—成本40000000（5000万×80%=4000万元）累计摊销2000000资本公积4500000盈余公积500000贷：无形资产10000000固定资产清理12000000银行存款250000002019年9月28日35（3）支付直接合并费用借：管理费用650000贷：银行存款6500002019年9月28日36非同一控制下企业合并例题：A公司和B公司是两个独立的法人单位，合并之前不存在关联关系。双方达成合并协议，约定A公司以发行的权益性证券作为合并对价，取得B公司80%的股权。A公司发行的权益性证券为每股面值1元的普通股股票，共增发1600万股，每股公允价值3.5元。手续费及佣金等发行费用120万元。A公司以银行存款支付审计评估等费用共计80万元。2019年9月28日37合并成本=1600×3.5+80=5680（万元）借：长期股权投资—成本56800000贷：股本16000000资本公积—股本溢价40000000银行存款800000借：资本公积—股本溢价1200000贷：银行存款12000002019年9月28日38（二）成本法和权益法成本法的范围：两种情况：●投资方对被投资单位可以实施控制；●不具有控制、共同控制或重大影响。权益法的范围：两种情况：●投资方对被投资单位可以实施共同控制；●投资方可以对被投资单位施加重大影响。指投资按投资成本计价的方法指投资最初按投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资账面价值进行调整的方法。2019年9月28日39账户设置成本法：开设“长期股权投资”账户权益法：长期股权投资－成本－损益调整－其他权益变动2019年9月28日401.长期股权投资按成本法计价（1）购入股票，按实际成本入账借：长期股权投资——×公司应收股利（买价中包括）贷：银行存款2019年9月28日41（2）被投资公司宣告发放现金股利借：应收股利贷：投资收益注意：如果是股票股利，不做会计处理.2019年9月28日42（3）实际收到现金股利借：银行存款贷：应收股利2019年9月28日43（4）处置长期股权投资借：银行存款长期股权投资减值准备贷：长期股权投资应收股利借或贷：投资收益2019年9月28日44例题：某企业2006年1月1日购入B公司股票4000股作长期投资，每股面值1元，实际支付价款48000元，占B公司股本的5％（非上市公司）。假设：1.当年2月10该公司因上年度盈利，宣布按0.1元／股发放现金股利。2.2007年，B公司实现每股0.4元的收益，并宣告每股发放现金股利0.3元。3.如果2007年宣告每股发放0.5元的现金股利.要求：对上述业务进行会计处理。2019年9月28日452006、1、1借：长期股权投资48000贷：银行存款480002006、2、10借：应收股利400贷：长期股权投资4002019年9月28日462007年若股利为0.3元/股借：应收股利1200贷：投资收益12002007年若股利为0.5元/股借：应收股利2000贷：投资收益1600长期股权投资4002019年9月28日472.长期股权投资按权益法核算（1）购入股票，按实际成本入账但：如果长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有的被投资企业可辨认的净资产的公允价值份额的差额时，应调整长期股权投资的初始成本，即：借：长期股权投资—成本贷：银行存款等营业外收入2019年9月28日48（2）投资后，当被投资单位实现净收益时，应调整“长期股权投资”账户的账面值，同时确认为“投资收益”。借：长期股