生产经营阶段税务筹划

学习目标了解企业生产经营过程中的供应、生产、销售；收入、费用以及投资等各个环节所涉及的税种，灵活掌握各环节税务筹划要点。培养在税务筹划方案的制订中同时考虑一项经济业务所涉及到的各种税费负担，谋求总体税负最轻的效果。第六章生产经营阶段的税务筹划第一节收入的税务筹划一、收入确认的税务筹划收入筹划基本收入筹划特殊收入筹划推迟收入实现在有选择权下选取合适的方式第一节收入的税务筹划一、收入确认的税务筹划（一）法规规定1.《企业所得税法》第六条；2.《企业所得税法实施条例》第二十三条，第二十四条；3.《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）；4.《增值税暂行条例实施细则》第三十八条；5.《营业税暂行条例》第十二条，二十五条；6.《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函（2008）875号）；7.《企业会计准则第14号——收入》第四条见P178第一节收入的税务筹划（二）筹划要点1.分期收款销售一、收入确认的税务筹划尽量避免多确认收入金额，以减少流转税的税基和所得税的税基尽量延迟确认收入实现的日期，以获取税款的货币时间价值采用分期收款方式销售商品产品，可以起到延迟纳税的效果方案一：一次性收款的销售收入为8000万元，F企业在当月交纳增值税1360万元（8000×17%）、城市维护建设税和教育费附加136万元（1360×10%），流转税合计1496万元。同时，应纳所得税额为（8000-6000）×25%=500（万元）一、收入确认的税务筹划例6-1F企业7月1日销售成套设备一套，销售成本6000万元；其进项税额在购进时已经抵扣。如果购货方在销售成立日支付货款，只须付8000万元（不含增值税）即可。如果约定采用分期收款方式，从销售当月末分10个月分期收款，每月1000万元(不含增值税)，合计10000万元（不含增值税）。F企业使用增值税率17%，城市维护建设税7%、教育费附加3%。试分析哪一种销售方式对企业有利？方案二：采用分期收款销售的应收销售收入总额的公允价值可以认定为8000万元,名义价款与公允价值的差额2000万元融资收益。交纳的增值税、城市维护建设税和教育费附加与方案一没有变化，但是由于分期收款，分期交纳，起到延迟纳税的效果。虽然因为实现融资收益，增加了各月份的应纳税所得额200万元[（8000-6000）÷10]，从而导致应纳所得税额为（10000-6000）×25%=1000（万元），但同时也确实提高了企业的经济效益，同时，由于分期实现利润而分期纳税，等于给企业带来了一笔无息贷款。一、收入确认的税务筹划2.委托代销一、收入确认的税务筹划委托代销方式委托方收到代销清单确认本企业销售收入受托方将商品售出后按售价确认销售收入受托收取手续费，作为劳务收入。委托方收到代销清单确认销售收入收取手续费方式视同买断方式纳税义务发生时间滞后，可获取延期纳税利益例6-2Ａ复合肥生产企业，生产的复合肥产品委托分布在全国30多个城市的代理商销售。该企业采取薄利多销的策略，在与各代理商签订销售合同时，就明确规定复合肥不含税销售价格为每吨5000元，代理手续费为每吨100元。第一种方式，收取手续费2008年该企业发出复合肥12000吨，至12月底结账时，收到代销单位的代销清单合计销售10000吨，则Ａ企业应按销售清单确认销售收入并计算增值税的销项税额为850万元。受托代销企业要就100万元的代销手续费缴纳营业税50000元，城市维护建设税及教育费附加5000元。一、收入确认的税务筹划第二种方式，视同买断Ａ企业以销售价格每吨5000元扣减代销手续费100元，即以每吨4900元的价格作为合同代销价格，代理商仍以每吨5000元的价格销售。假设销售数量仍为10000吨，则Ａ企业收到代理商转来的代销清单时，确认销售收入并计算增值税销项税额8330000元。受托代销企业而言，在该方式下，应该就销售复合肥的差额100万元缴纳17%的增值税17万元，应缴城市维护建设税及教育费附加17000元。一、收入确认的税务筹划受托方将商品售出后按售价确认销售收入买断方式代销时委托方节约增值税支出，受托代销企业税负增加。但如将委托企业与受托企业作为一个整体来筹划，则视同买断销售的代销比收取手续费的代销税收负担下降，实际中可通过调整金额弥补代理企业损失。调整案例见P185税务筹划步骤设计：二、商品促销方式的税务筹划（１）设计不同的销售方式。（２）计算不同销售方式对企业税后收益的影响。（３）选择较优的销售方式。（４）按规定开具发票，比如选择折扣销售方式时，要将“销售额和折扣额在同一张发票上分别注明”。例6-3Y商业批发企业为增值税一般纳税人，销售给某固定客户货物一批，增值税率17%，不含税价格100万元，给予销售折扣5%，且折扣额与销售额在同一张发票上注明，这批货物购进成本为80万元。购货方须支付款项=95×（1+17%）=111.5（万元）批发企业应缴纳增值税额=95×17%-80×17%=2.55（万元）批发企业毛利润=95-80=15（万元）二、商品促销方式的税务筹划1.折扣销售销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的余额作为增值额计算增值税；如果将折扣另开发票，不论在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。2.现金折扣二、商品促销方式的税务筹划税法规定现金的销售折扣不得从销售中减除例6-4设例6-3中设该批发企业销售货物时提供现金折扣，客户10天内付款，享受5%的折扣，假定其他条件不变，则：批发企业应缴纳的增值税额=100×17%-80×17%=3.4（万元）购货方应付款=（100-100×5%）+100×17%=112（万元）批发企业毛利润=100-100×5%-80=15（万元）3.折让销售二、商品促销方式的税务筹划一般纳税人因销售折让而退还给购买方的增值税额，取得索取折让证明单后开具红字发票，可从折让当期的销项税额中扣减。例6-5设上例中的商业批发企业将价格100万（不含税）的货物售出后发现有质量问题，该企业决定给予5%的折让，购买方取得了当地主管税务机关开具的折让证明单后，该批发企业按销售额的5%开具了红字专用发票。假定其他条件不变，则：购货方应付款=（100-5）×（1+17%）=111.15（万元）该企业应缴增值税额=（100×17%-5×17%）-80×17%=2.55（万元）批发企业毛利润=（100-5）-80=15（万元）三种方案：二、商品促销方式的税务筹划企业利润都一样，但现金折扣销售方式缴纳增值税较多折扣销售与折让销售效果一样，而现金折扣让利效果较差商业零售企业促销商品采用打折销售、送购物券销售、购物返现金销售、加量不加价销售等让利形式，每种形式的特点、收效各不相同，其税收负担也不完全一样。二、商品促销方式的税务筹划见P188例6-6（一）法规依据《增值税暂行条例》第六条《增值税暂行条例实施细则》第十二条《财政部、国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知》（财税字[1995]53号）《消费税暂行条例》第三条（二）筹划要点三、价外费用的税务筹划包装物押金，单独记账核算的，不并入销售额计算消费税额，也不并入销售额计算增值税额。收取的押金超过一年以上的计缴增值税，但可得到延缓一年纳税的好处。三、价外费用的税务筹划例6-7Ａ企业销售轮胎500个，单价为2000元，其中包含包装物价值200元。该项业务销售额为1000000元（2000×500），汽车轮胎的消费税税率为10%，因此该项业务应纳消费税税额为10万元（即100万元×10%），增值税销项税额为17万元（100×17%）。根据Ａ企业的情况，可以在包装物上下点功夫，寻求避税的途径。例如，可以采取收取包装物押金的方式，这样可以降低轮胎售价，每个售价1800元，此时该企业应纳消费税为：500×1800×10%＝9（万元）增值税销项税额为：500×1800×17%＝15.3（万元）总计可以节约税收成本2.7万元。在某些行业中，包装物是一次性、不可回收的，上述方式不适用三、价外费用的税务筹划例6-8D酒业有限公司生产各类品种的酒，以适应不同消费者的需求。春节临近，大部分消费者都以酒作为馈赠亲友的礼品，针对这种市场情况，公司于1月初推出了“组合装礼品酒”的促销活动，将粮食白酒、薯类白酒和果酒各1瓶组成价值50元的成套礼品酒进行销售，这三种酒的出厂价分别为：20元／瓶、l6元／瓶、14元／瓶，假设三种酒每瓶均为1斤装。该月共销售1万套礼品酒。试分别用“先包装后销售“和“先销售后包装”两种方式来分析该公司的税款负担。方案一：采用“先包装后销售”的方式销售由于该公司生产销售不同消费税税率的产品，这三种酒的消费税税率（税额）分别为：粮食白酒：每斤0.5元＋出厂价×25%薯类白酒：每斤0.5元＋出厂价×15%果酒按销售额×10%该公司将这些适用不同税率的应税消费品组成成套消费品销售，不能分别核算销售额，因此，应按从高原则，即适用粮食白酒的消费税计算方法计税，其应纳消费税税额为：10000×（0.5×3＋50×25%）＝140000（元）三、价外费用的税务筹划方案二：采用“先销售后包装”的方式销售，不将各种类型的酒组成成套的礼品酒且分别核算销售额，则只需将各种类型的酒按各自消费税的计算方法，计算出各类酒应纳消费税税额；再将各类酒应纳消费税额汇总相加，得到公司总共应纳的消费税税额，在这种情况下，1月份该公司应纳消费税税额为：10000×（0.5＋20×25%）＋10000×（0.5＋16×15%）＋10000×14×10%＝55000＋29000＋14000＝98000（元）由此可见，“先销售后包装”比“先包装后销售”节约税款4.2万元（14－9.8）。三、价外费用的税务筹划三、价外费用的税务筹划例6-9G日化公司属增值税一般纳税人，本月销售化妆品一批，增值税专用发票上注明价款120000元。随同化妆品出售包装物一批，单独作价，开具普通发票一张注明金额为10000元，款项均已收回，产品已发出，则如何确定该公司此笔业务的计税依据?根据税法规定，应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价，也不论在财务上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。因此，该公司消费税计税依据为：120000＋10000÷（1＋17%）＝128,547（元）若包装物不随同化妆品销售，而且收取押金10000元，后因对方逾期未返回包装物而不再退还押金，则对于这笔押金收入如何处理?根据有关规定，对逾期未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应税消费品的销售额中，按照应税消费品的适用税率征收消费税。并入销售额的逾期未退回包装物的押金收入应换算为不含增值税的收入，其计税依据为：10000÷（1＋17%）＝8547（元）包装物收入计征的消费税没有变化，但是由于延迟了纳税，取得了货币时间价值。timevalueofmoney三、价外费用的税务筹划（一）法规依据《增值税暂行条例》及实施细则（见P193页）《营业税暂行条例》及实施细则（见P193页）（二）筹划要点四、混合销售与兼营行为的税务筹划从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生混合销售行为视为销售货物，征收增值税；但其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。销售自产货物并同时提供建筑业劳务分别征收增值税和营业税。例6-10F木制品公司生产销售木制地板并代用户施工。该公司承包了某歌舞厅的地板工程，工程总造价为10万元。其中：F木制品公司提供的木制地板为4万元，施工费为6万元。工程完工后，F木制品公司给该歌舞厅开具普通发票，并收回了货款（含施工费）。假如F木制品公司年施工收入60万元，地板销售为50万元，则该混合销售行为不纳增值税。如果施工收入为50万元，地板销售收入为60万元，则一并缴纳增值税。从事兼营业务又发生混合销售行为的纳税企业或企事业单位，如果当年混合销售行为较多，金额