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第六章持有至到期投资与长期股权投资主讲教师：国凤兰本章主要内容第一节持有至到期投资第二节长期股权投资1、掌握持有至到期投资的核算；2、掌握长期股权投资的成本法核算；3、掌握长期股权投资的权益法核算。学习目的与要求通过本章学习，理解掌握如下问题：重点持有至到期投资、长期股权投资难点持有至到期投资溢折价摊销；长期股权投资成本法、权益法的核算。教学重点与难点第一节持有至到期投资一、持有至到期投资的概念及特点二、持有至到期投资的价值计量三、持有至到期投资的购入价格四、持有至到期投资的会计处理五、持有至到期投资减值六、持有至到期投资的重分类返回一、持有至到期投资的概念及特点（一）概念持有至到期投资是投资者以债权人的身份所进行的、不准备随时变现或提前收回的债权投资，包括长期债券投资和其他长期债权投资。与交易性金融资产异同？持有至到期投资。具有以下特征：①有确定的到期日；②将来回收的金额固定或可确定；③企业有明确意图和能力持有至到期；④有活跃的市场。如企业购买的符合以上特征的国家债券、金融机构债券和公司债券等。（二）特点持有意图改变，如何处理时？返回★持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。★支付的价款中包含已到期未领取债券利息的，不应当计入初始确认金额，而是单独确认为应收项目。★其中，交易费用金额较小的，可采用重要性原则处理，于发生时—次计入当期损益。－--二、持有至到期投资的价值计量持有至到期投资属于企业的金融资产，按会计准则规定，该类投资(一)初始投资成本的计量持有至到期投资在持有期间应当按照实际利率法确认利息收入，计入持有至到期投资账面价值。资产负债表日，持有至到期投资应按摊余成本计量。（按实际利率法摊销后计量）(二)后续计量举例返回债券票面利率低于债券发行时的市场利率债券溢价或折价，应按实际利率法摊销。三、持有至到期投资的购入价格(一)按高于面值的价格购入，又称溢价购入债券的票面利率高于债券发行时的市场利率(银行利率)(二)按面值购入，又称平价购入债券票面利率等于债券发行时的市场利率(三)按低于面值的价格购入，又称为折价购入举例返回四、持有至到期投资的会计处理（一)应设置会计科目(二)账务处理返回（一)应设置会计科目持有至到期投资成本利息调整应计利息总账明细账面值差额一次还本付息时，计息日计息时返回(二)账务处理1、取得投资时的处理2、持有至到期投资利息收入的确认3、计提利息、摊销的账务处理（期末）返回借：持有至到期投资－－成本－－利息调整(溢价买进)贷：银行存款1、取得投资时的处理举例返回2、持有至到期投资利息收入的确认利息收入的确认方法利息收入=期初账面摊余成本×实际利率实际利率法票面利率法应收利息=票面价值×票面利率账面成本摊销额=利息收入-应收利息或应收利息-利息收入实际利率与票面利率差别较小返回（1）实际利率法摊销的步骤①各期名义利息=债券面值×②各期实际利息=债券期初账面价值×实际利率③各期摊销额=各期名义利息-该期的实际利息债券期初账面价值(即债券上期末账面价值)＝债券面值+未摊完的溢价(或-未摊完的折价)举例返回3、计提利息、摊销的账务处理（期末）借：应收利息按期付息时用面值×票面利率持有至到期投资－应计利息到期付息用贷：持有至到期投资－利息调整借贷方的差额－－摊销额投资收益期初债券的摊余成本×实际利率（2）计提利息、摊销的账务处理（期末）某企业购入2010年1月1日发行的企业债券，面值10000元，期限3年，价款9735元，该债券票面利率5％。（实际利率6％）要求：核算购入、计息、到期收回。（1）每年末支付利息，到期一次还本；（2）每年末计息，到期一次还本付息。返回五、持有至到期投资减值资产负债表日，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示如果账面摊余成本高于预计未来现金流量现值时，应按其现值列示于资产负债表。根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备如以后价值又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，恢复增加金额。借：持有至到期投资减值准备贷：资产减值损失返回六、持有至到期投资的重分类企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。返回2000年，“ST猴王”将其持有的11家亏损子公司的股份部分出售给猴王集团，从而对这些子公司的会计核算由“权益法”改为“成本法”，当年由此少确认投资损失1100万元。什么是“成本法”？什么是“权益法”？第二节长期股权投资（1）长期股权投资是一种交易行为（2）长期股权投资获得的经济利益不同于其他资产为企业带来的经济利益（3）投资金额大、期限长、风险或报酬都较高（一）长期股权投资的概述1、概念长期股权投资是投资者以所有者的身份，将资产投资于被投资单位，取得相应的股份，并按所持股份比例分享被投资单位的权益并承担相应责任的投资。2、特点返回一、长期股权投资的初始计量控制共同控制重大影响无控制、无共同控制、也无重大影响持股比例20％以下一般认为无重大影响。投资企业与被投资企业的关系长期股权投资核算的两个基本问题投资入账价值适合投资与被投资企业关系的核算方法核算方法成本法权益法成本法（二）长期股权投资入账金额的初始计量1、企业合并形成的长期股权投资（1）同一控制下的企业合并（2）非同一控制下的企业合并2、其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的确定返回按照取得的被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本合并日账面价值注意为什么？长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积。资本公积不足冲减的，调整留存收益1、企业合并形成的长期股权投资（1）同一控制下返回合并发生的各项直接费用，发生时计入当期损益。审计费用评估费用法律服务费用直接合并费用管理费用账务处理？返回借：长期股权投资—成本应收股利贷：有关资产（贷或借）资本公积—资本溢价或股本溢价如为借方差额，资本公积不足冲减的，应借记“盈余公积”等。返回同一控制下合并的账务处理（2）非同一控制下长期股权投资的初始投资成本合并成本作为合并对价付出资产的公允价值付出资产公允价值与其账面价值的差额作为营业外收支作为销售处理付出固定资产、无形资产付出的存货返回2、其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的确定（1）以支付现金取得（2）以发行权益性证券取得（3）投资者投入（4）通过非货币性资产交换取得（5）通过债务重组取得举例返回其他方式取得的长期股权投资以实际支付的价款、相关税费等作为初始成本。已宣告未发放的股利仍计入－－“应收股利”二、长期股权投资的后续计量1、长期股权投资的成本法（1）成本法核算的特点（2）成本法的适用范围（3）成本法核算的会计处理2、长期股权投资的权益法（1）权益法核算的特点（2）适用范围（3）权益法核算的会计处理返回3、成本法与权益法的转换4、长期股权投资的减值与处置（一）长期股权投资的成本法成本法核算的特点是：“长期股权投资”科目的账面余额反映的是对被投资单位的投资成本，不随被投资单位所有者权益总额的变动而变动，除非被投资单位支付清算性股利。（1）成本法核算的特点返回成本法：是指以长期股权投资实际成本的增减作为登记“长期股权投资”账户依据的方法。（2）成本法的适用范围①能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。50%以上。②非共同控制或非重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。一般持股比例20%以下。返回反映长期股权投资的初始投资成本。一般不变①设置“长期股权投资”科目返回（3第二，计算持有期间的投资收益（现金股利或利润）②账务处理要点第一，确定初始投资或追加投资成本举例第三，被投资企业所有者权益其他变动第四，投资处置（收回）分配现金股利●投资期内—作账不分配现金股利—不作账③投资收益的核算（二）长期股权投资的权益法权益法，是指长期股权投资最初以投资成本计量，以后则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。返回“长期股权投资”科目的账面余额，反映的是投资企业在被投资单位所有者权益总额中所享有的份额，而不是初始投资成本。在这种方法下，被投资单位所有者权益总额的增加或减少，投资企业都要按其持股比例计算应享有或应承担的份额，并调整“长期股权投资”的账面余额。共同控制或重大影响（1）权益法核算的特点（2）适用范围返回举例（3）权益法核算的会计处理①会计科目的设置②长期股权投资权益法的会计处理◆取得长期股权投资的会计处理◆持有长期股权投资期间投资损益的确认◆超额亏损的确认返回①会计科目的设置返回投资方应享有或承担的被投资方净损益以外的所有者权益变动的份额长期股权投资成本损益调整其他权益变动初始投资成本调整后新的投资成本净损益中享有的份额分配现金股利或利润的份额总账明细账②长期股权投资权益法的会计处理初始投资成本＞投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额不调整初始投资成本金额，差额是商誉列示在合并报表初始投资成本＜投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额差额应当计入当期损益：“营业外收入”且调增初始投资成本◆取得长期股权投资的会计处理返回◆持有长期股权投资期间投资损益的确认被投资单位投资当年实现净利润被投资单位当年发生净亏损被投资单位宣告分派现金股利持有期间确认收益应注意的问题返回投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益。账务处理借：长期股权投资-损益调整贷：投资收益返回被投资单位投资当年实现净利润时:举例确认投资收益投资收益＝被投资企业当年实现的净利润×投资方的持股比例被投资单位当年发生净亏损时：投资企业应按持股比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认当期投资损失。账务处理：借：投资收益贷：长期股权投资-损益调整返回投资损失＝被投资单位当年发生亏损×投资方的持股比例被投资单位宣告分派现金股利时账务处理：借：应收股利贷：长期股权投资-损益调整投资企业按持股比例计算应分得的现金股利，冲减长期股权投资的账面价值（损益调整明细账）。长期股权投资损益调整①按对方报告净利润确认的应享有数②按对方报告净亏损确认的应享有数③应分得的现金股利数余额可能“借”也可能“贷”返回持有期间确认损益应注意的问题★投资企业在确认投资损益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确定。★如果被投资单位的账面净利润是以公允价值为基础计量的不需要调整。★无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价值或公允价值与账面价值的差额不具重要性的可以被投资单位的账面净利润为基础计算确认，但需在会计报表附注中说明。返回★投资企业与联营企业或合营企业之间发生的未实现内部损益的抵销◆投资企业与联营企业或合营企业之间发生的未实现内部损益的抵销即：顺流交易和逆流交易发生的未实现内部损益的抵销顺流交易：是投资企业向其联营企业或合营企业出售资产的交易。逆流交易：是联营企业或合营企业向投资企业出售资产的交易。注：顺流交易和逆流交易产生的未实现内部损益体现在投资企业或其合营企业、联营企业的账面上时，相关损益在计算确认投资损益时应予以抵销。逆流交易时未实现内部损益的抵销例Ｐ138顺流交易时未实现内部损益的抵销例Ｐ138◆超额亏损的确认首先，其次，长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为再次，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减计已确认预计负债的账面余额，恢复长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。返回举例例Ｐ140◆被投资方所有者权益的其他变动投资期内被投资单位因其他因素引起资本公积变动时，投资方应按