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第7章股权投资7.1概述7.2交易性金融资产7.3可供出售金融资产7.4长期股权投资(高级财务会计)学习目标：1.掌握：交易性金融资产、可供出售金融资产的核算2.理解：交易性金融资产、可供出售金融资产的会计规则的来历；7.1股权投资概述金融资产应当按照管理层意图划分为四类,按照规定的会计规则进行处理：第一类：是“以公允价值计量且其变动记入当期损益(投资收益)的金融资产”。其会计规则是：在资产负债表日以公允价值计量且其变动记入当期损益。第二类：是持有至到期投资。(到期日、有能力)第三类：是贷款及应收款项。（贷款主要指金融企业）第四类：是可供出售的金融资产，在资产负债表日以公允价值计量且其变动记入其他综合收益。4RenminUniversityofChina5【专栏7—1】金融工具什么是金融工具？对此尚无公认的定义。金融工具在本质上是一种合同，即交易各方根据预期转移资金所签订的合同。金融工具可区分为：1.原生工具主要是指货币、外汇、存单、借款合同、债券、股票等货币及有价证券。2.衍生工具是基于原生工具所设计的合同，如远期合同、期货、期权等。（衍生即派生）对于金融工具的购买方而言，该金融工具是其资产；对于金融工具的发行方而言，该金融工具是其负债或者其股东权益。7.2交易性金融资产7.2.1概述以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产分为两类：一是交易性金融资产二是直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。•交易性金融资产主要是企业为了近期内出售而持有的金融资产。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。•持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。如国债、企业债券、金融债券等1.到期日固定、回收金额固定或可确定。2.有明确意图持有至到期。3.有能力持有至到期。•贷款和应收款项是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。•贷款和应收款项泛指一类金融资产，主要是金融企业发放的贷款和其他债权，但又不限于金融企业发放的贷款和其他债权。非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权。•可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产（基本金融工具：现金、股票、债权、应收账款等），以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（主要是交易性金融资产）的金融资产。•可供出售金融资产包括企业从二级市场上购入的债券投资、股票投资、基金投资等，但这些金融资产没有被划分为交易性金融资产或持有至到期投资。企业在金融资产初始确认时对其进行分类后，不得随意变更。应设置的会计科目•交易性金融资产—成本—公允价值变动•公允价值变动损益、投资收益两个科目都是损益类科目，贷方登记增加，借方登记减少。7.2.2会计处理规则1.取得时借：交易性金融资产——成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用.影响当期损益）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款、其他货币资金-存出投资款等•交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。•企业初始确认金融资产时，应当按照公允价值计量。对于交易性金融资产，相关交易费用应当直接计入当期损益（投资收益）；对于其他类别的金融资产，相关交易费用应当计入初始确认金额。【例1.单选题】甲公司从证券市场购入股票20000股，每股10元，其中包含已宣告但尚未领取的现金股利0.6元，另支付交易费用1000元。企业将其划分为交易性金融资产，则其初始入账价值是（）。（2014年）A.201000B.200000C.188000D.189000答案：C借：交易性金融资产—成本188000投资收益1000应收股利12000贷：其他货币资金-存出投资款201000【例2.单选题】2012年11月1日，甲公司购入乙公司股票50万股作为交易性金融资产，支付价款400万元，其中包含已宣告但尚未发放的现金股利20万元。另支付相关交易费用8万元。该交易性金融资产的入账金额为（）万元。（2013年）A.380B.388C.400D.408答案：A借：交易性金融资产—成本3800000投资收益80000应收股利200000贷：其他货币资金-存出投资款4080000【例3.判断题】企业为取得交易性金融资产发生的交易费用应计入交易性金融资产初始确认金额。（）（2009年）答案：×解析：企业为取得交易性金融资产发生的交易费用应记入到投资收益科目。2.持有期间的股利或利息•借：应收股利应收利息（资产负债表日计算的应收利息）贷：投资收益•借：其他货币资金贷：应收股利/应收利息3.资产负债表日公允价值变动公允价值上升借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产—公允价值变动4.出售交易性金融资产借：银行存款等贷：交易性金融资产-成本交易性金融资产-公允价值变动（或借方）投资收益（倒挤，或借方）同时：借：公允价值变动损益贷：投资收益或借：投资收益贷：公允价值变动损益【思考】为什么处置交易性金融资产时要将其持有期间公允价值变动损益转入投资收益（即为什么有分录）？7.2.3实务处理示例【例7—1】20#5年1月初，京都实业股份公司用闲置的银行存款在证券市场购入拟短期持有的正阳科技股份公司的股票10000股，每股成交价100元。交易费用略。（1）投资时的入账分录借：交易性金融资产—成本1000000贷：银行存款1000000（2）3月初收到正阳科技股票发放的现金股利，每股股利0.5元。借：银行存款5000贷：投资收益5000（3）6月30日正阳科技的股票市价飙升至收盘价每股180元借：交易性金融资产—公允价值变动800000贷：公允价值变动损益800000（4）8月初企业将正阳科技股票以每股190元全部售出借：银行存款1900000贷：交易性金融资产—成本1000000交易性金融资产—公允价值变动800000投资收益100000同时，将原记载的公允价值变动损益转到投资收益账户借：公允价值变动损益800000贷：投资收益800000【例7-2】20#5年1月初，京都实业股份公司用闲置的银行存款在证券市场购入拟短期持有的正阳科技股份公司股票2万股，每股成交价100元。购入前已宣告但未发放的现金股利为每股1元。另发生交易费用300元。（1）投资时的入账分录借：交易性金融资产—成本1980000投资收益300应收股利20000贷：银行存款2000300（2）1月中旬收到上述已经宣告发放的现金股利。借：银行存款20000贷：应收股利20000（3）3月初正阳股票发放现金股利，每股股利0.5元借：银行存款10000贷：投资收益10000（4）6月30日正阳的股票市价下跌至收盘价每股90元借：公允价值变动损益180000贷：交易性金融资产—公允价值变动180000（5）今年8月企业将正阳股票以每股140元全部售出借：银行存款2800000交易性金融资产—公允价值变动180000贷：交易性金融资产—成本1980000投资收益1000000同时将原记载的公允价值变动损益转到投资收益账户借：投资收益180000贷：公允价值变动损益180000作业：四【例4.单选题】下列各项中，关于交易性金融资产表述不正确的是（）。（2012年）A.取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时计入投资收益B.资产负债表日交易性金融资产公允价值与账面余额的差额计入当期损益C.收到交易性金融资产购买价款中已到付息期尚未领取的债券利息计入当期损益D.出售交易性金融资产时应将其公允价值与账面余额之间的差额确认为投资收益答案:C(应计入应收利息)【例5.单选题】甲公司将其持有的交易性金融资产全部出售，售价为3000万元；出售前该金融资产的账面价值为2800万元（其中成本2500万元，公允价值变动300万元）。假定不考虑其他因素，甲公司对该交易应确认的投资收益为（）万元。（2011年）A.200B.－200C.500D.－500答案:C借：其他货币资金3000贷：交易性金融资产—成本2500—公允价值变动300投资收益200借：公允价值变动损益300贷：投资收益300【例6.单选题】甲公司2008年7月1日购入乙公司2008年1月1日发行的债券，支付价款为2100万元（含已到付息期但尚未领取的债券利息40万元），另支付交易费用15万元。该债券面值为2000万元。票面年利率为4%（票面利率等于实际利率），每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。甲公司2008年度该项交易性金融资产应确认的投资收益为（）万元。（2009年）A.25B.40C.65D.80答案:A借：交易性金融资产—成本2060应收利息40投资收益15贷：银行存款2115借：银行存款40（2000×4%×6/12）贷：应收利息40借：应收利息40（2000×4%×6/12）贷：投资收益40借：银行存款40贷：应收利息40确认的投资收益＝－15＋40＝25【例7.单选题】2013年3月20日，甲公司从深交所购买乙公司股票100万股，将其划分为交易性金融资产，购买价格为每股8元，另支付相关交易费用25000元，6月30日，该股票公允价值为每股10元，当日该交易性金融资产的账面价值应确认为（）万元。（2014年）A.802.5B.800C.1000D.1000.5答案:C【解析】交易性金融资产期末的账面价值等于该日的公允价值，所以2013年6月30日，该交易性金融资产的账面价值为1000万元。【例8.判断题】企业出售交易性金融资产时，应将其出售时实际收到的款项与其账面价值之间的差额计入当期投资损益，同时将原计入该金融资产的公允价值变动计入当期投资损益。（）（2014年）答案：√33RenminUniversityofChina7.2.4报表列示与附注披露资产负债表上的“交易性金融资产”项目，是按照“交易性金融资产”总账借方余额列报的。在报表附注中，按照以下格式披露相关信息：项目期末账面价值年初账面价值1．交易性债券投资2．交易性权益工具投资3．其他交易性金融资产4．指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产合计7.3可供出售金融资产7.3.1基本概念可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除上述各类资产以外的金融资产。对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产。例如，在活跃市场上有报价的股票投资、债券投资等。如企业没有将其划分为其他三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。7.3.2会计处理规则1.可供出售金融资产应当以公允价值加上交易费用构成其入账成本，并以公允价值口径进行后续计量。2.公允价值变动形成的利得或损失，应当计入所有者权益（其他综合收益）(过去计入资本公积)，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。3.可供出售金融资产是股权时，下设二级科目有成本、公允价值变动。可供出售金融资产是债券时，下设二级科目有成本、公允价值变动、应计利息、利息调整等。应设置的会计科目：1.可供出售金融资产—成本（股票）—公允价值变动（股票）—利息调整（债券）—应计利息（债券一次还本付息）2.其他综合收益：核算可供出售金融资产公允价值变动而形成的应计入所有者权益的利得或损失等3.投资收益1.取得可供出售金融资产时:（1）股权投资：借：可供出售金融资产—成本（买价＋交易费用）应收股利贷：银行存款等（2）债券投资：借：可供出售金融资产—成本（面值）—应计利息—利息调整(或贷方)贷：银行存款等2.可供出售金融资产（债券投资）的利息计提：同持有至到期投资的核算，只需会计科目变化3.资产负债表日，按公允价值调整可供出售金融资产的价值：•期末公允价值高于此时的账面价值时：借：可供