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稅捐行政救濟實務德勤商務法律事務所王元宏律師2009.10.132稅捐行政救濟大綱壹、稅捐之核課與爭議解決貳、稅捐稽徵法重要規定參、訴願、行政訴訟、大法官會議簡介肆、受委任救濟之權利與責任案例：證券商權證爭議案實例•財政部訴願會日前駁回名模林志玲補稅的訴願案，也就是林志玲補稅加上罰鍰，仍需付出上千萬元。對此林志玲昨天表示，過去十幾年來按照這種方式申報都沒問題，如今裁決的結果讓她無所適從，也覺得「不解和遺憾」。林志玲表示將繼續上訴。由於陳昭榮在部落格上「遙祝祖國生日快樂」，有網友特地把林志玲幾個月前為川震拍攝的公益廣告翻出來炒作，因為她在短片中說「身為中國人，對災民的苦難感身受…」對此林志玲啼笑皆非，她直言不可能說的每句話都讓人滿意，但她也希望民眾「多一點讚美、少一點批評」。林志玲昨天下午出席名表形象店開幕活動，晚上又以中東造型服飾出現在晚宴，並現學現賣地在舞台上展現曼妙舞姿。只見她一改過往優雅形象，眼神如貓，散發神祕妖媚的魅力。3案例事實：孫姓富商於民國88-89年間將台灣大哥大股票1300萬股，移轉予同居人顏女。稅局認此移轉乃贈與，補徵贈與稅66,050,000、2,914,000、罰鍰一倍。問題：如果不服補稅、罰鍰，應如何保障自己的權益？45營所稅稽徵程序平時：扣繳年度：暫繳申報↓結算申報↓↗補報補繳調查核定↓抽查↓↘溢繳之退稅更正↓行政救濟壹、稅捐之核課與爭議解決(以營所稅為例)6爭議的發生納稅義務人發動:查對更正(稽§17)申請退稅(稽§28)稅捐稽徵機關發動:調查核定補(退)稅(所§80)抽查補稅(稽§21)壹、稅捐之核課與爭議解決(以營所稅為例)7爭議的解決稅務協談(非正式)行政和解契約(程§136)以行政契約代替行政處分稅捐行政救濟(正式):行政機關救濟:復查及訴願審查範圍:行政處分之適當性及合法性司法機關救濟:行政訴訟一審及二審審查範圍:行政處分之合法性壹、稅捐之核課與爭議解決(以營所稅為例)8爭議的解決(續)稅捐行政救濟(司法特別程序):再審審查範圍:確定判決之合法性聲請釋憲:審查範圍:確定判決所適用法令之合憲性壹、稅捐之核課與爭議解決(以營所稅為例)9貳、稅捐稽徵法重要規定一、性質及適用範圍（§1、§2）：為稅捐特別法，稅捐案件應優先適用稅捐稽徵法，稅捐稽徵法未規定者，才依其他法律規定。包括一切法定稅捐，但不含關稅、礦稅。二、解釋函令之效力（§1-1）：原則：財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。例外：但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。→§1-1但書之反面解釋：不利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件不適用。10稅捐稽徵法重要規定三、租稅優先權（§6～§8）(一)意義：債務人之財產不足清償其全部債務時，租稅債權得優先請求受償。(二)稅捐之稽徵，優先於普通債權（§6I），但落後於抵押權。土地增值稅之徵收，就土地之自然漲價部分，優先於一切債權及抵押權。11稅捐稽徵法重要規定稅捐稽徵法商業會計法公司法法條1138332適用範圍依稅法應自他人取得之憑證及給予他人憑證之存根或副本各項會計憑證各項簿冊及文件保存期限5年各項會計憑證：5年會計帳簿及財報：10年；未結會計事項及應永久保存之會計事項10年四、憑證12稅捐稽徵法重要規定五、納稅義務人（§12～§15）(一)共有財產之納稅義務人（§12）：稅義務(二)清算人之納稅義務（§13）：13稅捐稽徵法重要規定遺囑執行人納稅義務之規定（§14）：，遺有財產者，其依法應繳納之稅捐，應由遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐後，始得分割遺產或交付遺贈。、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，違反前項規定者，應就未清繳之稅捐，負繳納義務。（可能是律師、會計師，亦有可能是繼承人之一）逾期繳納遺產稅，稽徵機關進行稅捐保全及移送強制執行：？（遺囑執行人或繼承人？）？（遺囑執行人之財產或遺產？），其合併前之應納稅捐，應由合併後存續或另立之營利事業負繳納之義務。（§15)14稅捐稽徵法重要規定六、送達（§18～§19）「為稽徵稅捐所發之各種文書」範圍：應包括核定通知書、繳款書及其他為稅捐稽徵而核發之行政處分文書，例如罰鍰處分書。，行政程序法與稅捐稽徵法是立於普通法與特別法的地位，意即稅捐文書的送達原則上應先適用稅捐稽徵法的規定，稅捐稽徵法未規定者，才適用行政程序法（財政部90.03.12台財稅第900008994號函說明二參照）。§18IV：有應納稅額時，繳納稅捐之文書，稅捐稽徵之文書，稅捐稽徵機關，應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達。§19前段：稅捐文書應以送達至應受送達人之住居所、事務所或營業所為原則，亦可向其代理人、代表人、經理人或管理人為送達對象。15稅捐稽徵法重要規定各種送達寄存送達（§18I）公示送達（§18II、III）其他規定（§19）七、核課期間（§21、§22）於核課期間過程發單補稅。1.§21I：依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，核課期間五年，自申報日起算。2.§21I前段：依法應由納稅義務人實貼之印花稅，核課期間五年，自自依法應貼用印花稅票日起算起算。（續）16稅捐稽徵法重要規定3.§21I後段：依法應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐（例：土地稅、房屋稅），核課期間七年，自規定申報期間屆滿之翌日起算起算。4.§21I後段：故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，核課期間七年，(1）已在規定期間內申報者：自申報日起算（§22：）（2）未在規定期間內申報者：規定申報期間屆滿之翌日起算（§22）（3）印花稅：自依法應貼用印花稅票日起算（§22）（4）依法應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐：自稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算（§22）17稅捐稽徵法重要規定八、徵收期間（§23）§23I但書：於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者。§23III：依第三十九條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第一項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。相對消滅）。18稅奴的發生•第23條第1項但書•但於徵收期間屆滿前，已移送執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。•行政執行法第7條第2項•前項規定，法律有特別規定者，不適用之。徵收期間5年繳款末日執行期間5年終結期間5年已移送執行不在此限(無限期)19稅奴的解放•第23條第4項•稅捐之徵收，於徵收期間屆滿前已移送執行者，自徵收期間屆滿之翌日起，五年內未經執行者，不再執行，其於五年期間屆滿前已開始執行，仍得繼續執行；但自五年期間屆滿之日起已逾五年尚未執行終結者，不得再執行。徵收期間5年繳款末日執行期間5年終結期間5年已移送未執行(10年)已移送且已執行(15年)20稅捐稽徵法重要規定九、稅捐保全（§24）§24I）：納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為轉移或設定他項權利；其為營利事業者，並得通知主管機關，限制其減資或註銷之登記。§24II）：前項欠繳應納稅捐之納稅義務人，有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象者，稅捐稽徵機關得聲請法院就其財產實施假扣押，並免提供擔保。但納稅義務人已提供相當財產擔保者，不在此限。21稅捐稽徵法重要規定限制出境（§24III、「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」）會遭限制出境之金額1.已確定案件（欠繳稅款及已確定之罰鍰合計數）（§34）：個人為500,000以上，營利事業為1,000,000以上2.未確定案件（欠繳之應納稅捐）（行政救濟程序終結前）：個人為750,000以上，營利事業1,500,000以上十、強制執行（§39～§40）准，提供相當擔保。§39規定移送強制執行(§50-2）。22稅捐稽徵法重要規定十一、行政救濟§17）：非「更正申報」§35）：準用之（§49）。通知納稅義務人。起訴願（訴願法§2）。23稅捐稽徵法重要規定§28，稅法上之不當得利）：§38II、最高行政法院八十六年八月份庭長評事聯席會議決議）。24稅捐稽徵法重要規定十二、罰則（§41～§48-3）§41～43、§47）§41或§42之實際意涵應為如何？應如何與各稅法所訂漏稅罰之構成要件相區別？§44、§45、§46、§48、§48-2）：337）。§48-2）：「稅務違章案件減免處罰標準」。§48-3）。使用需知第四點：本表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。25稅捐稽徵法重要規定自動補報補繳免除刑罰及行政罰（§48-1）：件。漏稅款。§44、§45及各稅法所定關於逃漏稅之處罰。日？）。275號：推定過失。503號：違反作為義務之行為，同時構成漏稅行為之一部或係漏稅之方法，行政罰與漏稅罰如處罰種類相同，則從重處罰不併罰。26稅捐稽徵法重要規定十三、其他規定§49：滯納金、利息、滯納金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定；但罰鍰無稅捐債權優先權（§6）之適用，亦不需加計利息（§38）。§50：本法對於納稅義務人之規定，除第四十一條規定外，於扣繳義務人、代徵人、代繳人及其他依本法負繳納稅捐義務之人準用之。27參、訴願、行政訴訟、大法官會議簡介訴願一、意義：人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法或不當，致損害其權利或利益者，得依本法提起訴願。但法律令有規定者，從其規定（訴願§1）。（願18）－自然人、法人、非法人之團體、其他行政處分之相對人或利害關係人（釋269、382）（願3）28訴願、行政訴訟簡介二、管轄規定（願4）：原則向上級（隸屬、監督），例外向原機關（願7）：視為委託機關之行政處分（無隸屬關係）向原委託機關或其直接上級機關。例：營業稅由地方稅改為國稅時，仍委託地方稅捐稽徵處課徵，對地方稅捐稽徵處之課稅處分不服，應向財政部提起訴願。29訴願、行政訴訟簡介三、訴願提起（一）形式要件（願56）：應具備訴願書，載明事項不合20日命補正（願62）未補程序上駁回（二）程序處理（願58、59）1.原則：繕具訴願書經原處分機關向訴願管轄機關提起（層轉）原處分機關應審查原處分是否妥當（形式、實質）有理由，得變更或撤銷原處分。2.例外：向受理訴願機關提起訴願，應將訴願書影本或副本送交原處分機關。3.擬制訴願（願57）：訴願人向原處分機關及訴願管轄機關為不服原處分之意思表示者，視為訴願，但應於30日內補送訴願書；例：收到否准免稅申請後，回覆申復書。30訴願、行政訴訟簡介四、訴願審議（一）書面審理為原則，言詞辯論（必要或任意則有爭議）為例外（二）職權調查：1.職權或囑託實施調查權（67）2.訴願人或參加人之申請調查證據3.調查證據之結果非經訴願人及參加人表示意見，不得採為對之不利之訴願決定（三）訴願進行中程序上處置不服（願76）:併同訴願決定提起行政訴訟，EX禁止閱卷31訴願、行政訴訟簡介五、訴願決定（一）決定期間（願85）:收受訴願書次日三個月，必要時延長一次二個月，逾期可逕行起訴。（二）訴願之形式決定：不受理。不限於願77。（三）訴願之實體決定：訴願無理由（願79）：訴願有理由（願81）：a.適用於逕為變更或發回另為處分b.限於原處分相對人本身提起c.須同一事實關係且在訴願人不服範圍內d.原處分過輕確屬違法時，僅能駁回，理由中續明本應撤銷或變更，但受此原則之拘束。82）。32訴願、行政訴訟簡介行政訴訟撤銷訴訟（訟4）課予義務之訴（訟5I）6）8）33訴願、行政訴訟簡介訴訟審理原則正當法律程序：當事人陳述意見之機會自由心證：應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依經驗法則及論理法則判斷事時之真偽職權調查：法院依職權調查事時，不受當事人陳述及請求調查證據之拘束，然亦不能任