第02章增值税税收筹划

第02章增值税税收筹划一、增值税纳税人与税率的筹划（一）一般纳税人与小规模纳税人身份的选择与适用税率的筹划增值率＝（不含税销售收入－购进项目价款）÷不含税销售收入×100%增值率＝（销项税额－进项税额）÷销项税额×100%一般纳税人应纳增值税额＝当期销项税额一当期进项税额＝销售收入×17%一销售收入×17%×（1一增值率）＝销售收入×17%×增值率小规模纳税人应纳增值税额＝销售收入×3%当两类纳税人应纳增值税相等时有：销售收入×17%×增值率＝销售收入×3%解之得：增值率=17.65%此增值率即为无差异平衡点增值率两类纳税人税负无差异平衡点增值率一般纳税人税率小规模纳税人征收率不含税平衡点增值率含税平衡点增值率17%3%17.65%20.05%13%3%23.08%25.32%说明：当实际增值率等于税负平衡点的增值率时，小规模纳税人与一般纳税人的税负相同当实际增值率小于税负平衡点的增值率时，小规模纳税人税负重于一般纳税人当实际增值率大于税负平衡点的增值率时，一般纳税人税负重于小规模纳税人【案例2-1】某科研机构为非企业性单位，其研制的产品科技含量较高，2012年度预计不含税销售额1800万元，购进不含增值税的原材料价款为1000万元，该科研机构如何进行增值税纳税人身份的税收筹划？分析：该科研机构预计增值率为44.44%［（1800-1000）/1800*100%］，大于两类纳税人平衡点的增值率17.65%注册企业并申请为一般纳税人后的增值税税负将重于小规模纳税人，因此，该科研机构应将注册的企业选择小规模纳税人身份更为有利若为一般纳税人应纳增值税＝1800×17%－1000×17%＝136（万元）若为小规模纳税人应纳增值税＝1800×3%＝54（万元）选择小规模纳税人的增值税税负降低额＝136－54＝82（万元）（二）增值税纳税人与营业税纳税人身份的选择与适用税率的筹划假定增值率为R含税销售额为S含税购进额为P增值税税率为17%营业税税率为5%则增值率可表示为：R＝（S－P）/S×100%纳税人应缴纳的增值税和营业税可分别表示为:应纳增值税＝S/（1＋17%）×17%×R应纳营业税＝S×5%当增值税和营业税两税相等时，即：S/（1＋17%）×17%×R＝S×5%解出纳税平衡点为：R＝34.41%增值税纳税人与营业税纳税人无差别平衡点增值率（含税）增值税一般纳税人税率营业税适用税率无差别平衡点增值率17%3%20.65%17%5%34.41%13%3%26.08%13%5%43.46%结论：如果增值率大于无差别平衡点增值率，则缴纳营业税有利于节税；如果增值率小于无差别平衡点增值率，则缴纳增值税有利于节税；如果增值率等于无差别平衡点增值率，则缴纳增值税和缴纳营业税税负相等【案例2-2】甲公司为一般纳税人，下设两个非独立核算的业务经营部门：供电器加工厂和工程安装施工队。供电器加工厂主要生产销售货物，工程安装施工队主要对外承接输电设备的安装等工程2012年公司不含税销售收入为2800万元，安装收入为2200万元，购买生产用原材料2000万元，可抵扣的进项税额为340万元该混合销售应缴纳增值税：增值税销项税额＝[2800＋2200÷（1＋17%）]×17%＝795.66（万元）增值税进项税额＝340（万元）增值税应纳税额＝795.66－340＝455.66（万元）分析：公司的实际增值率＝（2800－2000）÷2800×100%＝28.57%增值税负担较高公司的安装收入比例较高，但没有相应的进项可抵扣筹划方法：可将工程安装施工队单独组建成一个公司即乙公司，独立核算筹划后的纳税情况如下：甲公司应缴纳增值税＝2800×17%－340＝136（万元）乙公司应缴纳营业税＝2200×3%＝66（万元）合计应纳税＝136＋66＝202（万元）比较：税收负担降低了253.66万元二、增值税计税依据的税收筹划（一）销售方式的类型1、折扣销售如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在会计上如何处理，均不得从销售额中抵减折扣额2、销售折扣销售折扣不得从销售额中抵减3、销售折让可扣除折让，以其余额计缴增值税4、还本销售不得从销售额中扣除还本支出5、以旧换新以新货物的同期销售价格为计税销售额，不得扣减旧货物的收购价格（二）销售方式的税收筹划1、折扣销售的税收筹划：【案例2-3】某企业销售一批商品，共10000件，每件100元（不含增值税），根据需要采取实物折扣的方式，即在100件商品的基础上赠送10件商品请提出筹划方法分析：筹划前：企业收取价款为1000000元（10000×100）收取销项税额为170000元（10000×100×17%）实物捐赠需要自己承担的销项税额为17000元（1000×100×17%）筹划方法：将实物折扣在开发票时变成价格折扣即按照出售110件商品计算，商品价格总额为1100000元，打折以后的价格为1000000元该企业收取1000000元的价款，销项税170000元（1000000×17%），不用自己额外负担增值税了2、销售折扣的税收筹划【案例2-4】企业与客户签订购销合同金额为100000元。约定的付款期为40天如果对方可以在20天内付款，将给予对方3%的销售折扣企业应按照100000元的销售额计算销项税额为17000元（100000×17%）方案1：销售折扣变折扣销售企业承诺给对方3%折扣的同时，将约定的付款期缩短为20天将以上折扣额与销售额开在同一张增值税专用发票上增值税销项税额=100000×（1－3%）×17%=16490元方案2：直接降低价款，事后收取违约金将合同金额降低为97000元，相当于给予对方3%折扣之后的金额；同时约定超过20天付款加收3000元违约金若对方在20天之内付款，可按照97000元的价款给对方开具增值税专用发票，并计算16490元的销项税额否则，可向对方收3000元违约金3、促销行为的税收筹划【案例2-5】某商场为一般纳税人，决定在春节期间进行商品促销，以下是3种方案：一是商品八折销售二是购物满100元赠送价值30元的商品三是购物满100元，返还20元的现金假定商品毛利率为30%，消费者同样购买100元的商品，请做出筹划方案1：商品八折销售价值100元的商品售价80元，成本70元应纳增值税额＝80÷（1＋17%）×17%－70÷（1＋17%）×17%＝1.45（元）方案2：赠送商品赠送商品增值税视同销售，应另外计算其销项税额，同时赠送商品的进项税额也可抵扣应纳增值税额＝100÷（1＋17%）×17%－70÷（1＋17%）×17%+30÷（1＋17%）×17%－21÷（1＋17%）×17%＝5.67（元）方案3：返还现金应纳增值税额＝100÷（1＋17%）×17%－70÷（1＋17%）×17%＝4.36（元）（三）结算方式的税收筹划1、对一时难以回笼的货款，作为委托代销商品处理，待收到货款时出具发票纳税2、避免采用托收承付和委托收款结算方式销售货物，防止垫付税款3、尽可能采用支票、银行本票和汇兑结算方式销售货物4、在不能及时收到货款的情况下，采用赊销或分期收款结算，避免垫付税款【案例2-6】A企业与B企业在3月6日签订了一份购销合同，A向B销售推土机，总价值2000万元，合同规定采取委托银行收款方式结算A于当日向B发货，并到当地某银行办理了托收手续4月15日，B收到A的全部推土机，经检验认为不符合合同的要求，拒绝付款，并将全部推土机退回税法依据：采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，其销售额的确认时间为发出货物并办妥托收手续的当天A企业3月6日在未收到货款的情况下，应当确认并垫付销项税额:2000×17%=340万元虽然这笔税款可以在退货发生的当期销项税额中抵扣，但抵扣与垫付是有一定时间间隔的，相当于企业占用了一部分资金用于无回报的投资而且还要承担资金成本2.11万元（340×5.58%÷360×40)注：银行贷款利率为5.58%在此主要考虑资金的时间价值（四）购进价格的税收筹划假定一般纳税人：含税销售额为S含税购进额为P增值税税率为T1小规模纳税人含税购进额与一般纳税人含税购进额的比率为R小规模纳税人适用的征收率为T2从一般纳税人索取专用发票后的收益为：S－P－〔S÷（1＋T1）×T1－P÷（1＋T1）×T1〕＝（S－P）÷（1＋T1）从小规模纳税人处索取专用发票后的收益为：S－P×R－〔S÷（1＋T1）×T1－P×R÷（1＋T2）×T2〕＝S÷（1＋T1）－P×R÷（1＋T2）当两者的收益相等时：（S－P）÷（1＋T1）＝S÷（1＋T1）－P×R÷（1＋T2）从而推出：R＝（1＋T2）÷（1＋T1）×100℅若小规模纳税人不能委托税务局出具增值税专用发票时R＝1÷（1＋T1）×100℅价格优惠临界点（未考虑城建税和教育费附加）一般纳税人税率小规模纳税人征收率索取专用发票后的含税价格比率未索取专用发票后的含税价格比率17%3%88.03%85.47%13%3%91.1588.50%价格优惠临界点（考虑城建税和教育费附加）一般纳税人税率小规模纳税人征收率索取专用发票后的含税价格比率未索取专用发票后的含税价格比率17%3%86.80%84.02%13%3%90.24%87.35%结论：1、若实际含税价格比小于R，应当选择小规模纳税人的货物2、若实际含税价格比大于R，应当选择一般纳税人的货物2、若实际含税价格比等于R，就税收上而言两者均可，这时应当从其他角度考虑选择【案例2-7】宏伟家具生产厂（一般纳税人）外购木材作为加工产品的原材料，现有两个供应商甲与乙甲为一般纳税人，可以开具17%的专用发票，该批木材含税价50万元乙为小规模纳税人，可出具税务局代开的征收率为3%的增值税专用发票，木材报价46.5万元分析：由价格优惠临界点原理可知，增值税税率为17%，小规模纳税人征收率为3%时，价格优惠临界点为86.8%，或者说，价格优惠临界点的销售价格为434000元（500000×86.8%），从题中乙的报价看，465000元大于价格优惠临界点434000元，因此，应从甲（一般纳税人）处采购从企业利润核算的角度看：从甲处购进该批木材的净成本为：500000÷（1＋17%）－［500000÷（1＋17%）×17%×（7%＋3%）］＝420085.47（元）从乙处购进该批木材的净成本为：465000÷（1＋3%）－［465000÷（1＋3%）×3%×（7%＋3%）］＝451456.31－1354.37＝450101.94（元）（五）抵扣时间的税收筹划1、推迟索取用于进项税额抵扣的增值税专用发票（推迟支付货款，获得资金的时间价值）2、提前索取用于进项税额抵扣的增值税专用发票（提前抵扣进项税，获得资金的时间价值）（六）组织运输的税收筹划假定自营运输中的物耗费用占运费的比重为R，运费总额为A，则：外购方式的抵扣税额＝A×7%自营方式的抵扣税额＝A×R×17%当两种方式的抵扣税额相等时，则：A×7%＝A×R×17%R＝41.18%若外购对象为本企业独立出去的运输公司，则：外购方式的抵扣税额＝A×7%-A×3%＝A×4%自营方式的抵扣税额＝A×R×17%当两种方式的抵扣税额相等时，则：A×4%＝A×R×17%R＝23.53%【案例2-9】A企业为增值税一般纳税人，采购部门预计全年原材料的采购运输费用为200万元，其中物料消耗为40万元，有三种方案可供采购部门选择：一是自营运输二是外购其他企业的运输劳务三是将自己的运输部门设立为独立的运输公司分析：R＝40÷200＝2