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第十一章企业所得税第一节企业所得税概述公司所得税的理论基础－法人实在说（独立公司税派）1、同等纳税义务原则2、特权报偿原则3、财政和税收效率原则－法人虚拟说（单一个人税派）1、企业所得税的征收造成税收不公平（1）对比非法人企业不公平（2）分配利润中已纳公司所得税未与股东相联系2、干扰资本市场，损害经济效率公司所得税的基本类型（对股息重叠征税的态度及处置办法划分）－古典制：对公司所得征收公司所得税时，公司分配的股息不能扣除，股东取得的股息还必须作为投资收入缴纳个人所得税。－两率制（双轨税率制）：对公司分配利润按较低税率课征，对保留利润按较高税率课征。－免税制：分为公司阶段免税制和个人阶段免税制。公司阶段免税即只对保留利润征税，对分配利润免税；个人阶段免税是个人可以把收到的股息红利的全部或部分从个人所得税应纳税所得额中减除。－归集抵免制：就是在股东计算缴纳个人所得税时，将获得的股息已纳的公司所得税算作股东个人所得，也就是将获得的股息还原为税前股息，然后与其他所得项目合计算出个人所得税应纳税额，准予股东从应纳税额中抵免获得的股息已纳公司所得税的全部或部分。例：假定某一纳税期纳税人（股东）A投资于某公司，获得股息收入8000元，公司所得税税率为20%，该股东从其他来源获净收入30000元，个人所得税实行5级超额累进税率：应税所得额税率（％）不超过10000元的部分0超过10000－20000元的部分10超过20000－30000元的部分20超过30000－40000元的部分30超过40000元的部分40完全归集抵免制下：（1）将股息收入8000元还原为税前股息：税前股息=税后股息/（1-20%）=8000/80%=10000元其中已纳公司所得税2000元。（2）还原后税前股息与其他所得合计算出应纳税所得额：应纳税所得额=10000+30000=40000元（3）按累进税率表算出应纳税额为6000元。（4）从应纳税额中抵免收取股息已纳公司所得税2000元，实际应缴所得税额为4000元。公司所得税的经济影响－对资源配置和公司资本筹集方式的非中性影响（1）公司企业与非公司企业之间的税收不公平导致资本的不正常流动（2）对公司筹资方式的非中性影响－对经济增长和经济稳定的影响：通过对企业边际投资报酬率的影响，对企业投资意愿产生一种鼓励或限制效应，从而对经济增长起促进或阻碍作用，可作为稳定经济的手段。第二节我国企业所得税制度㈠企业所得税的纳税人㈡企业所得税的征税对象㈢征收管理机构㈣企业所得税的税率一、企业所得税的基本要素以独立经济核算的企业或者组织为纳税义务人。独立经济核算的企业或组织，是指同时具备如下条件的企业或组织在银行开设结算帐户；独立建立帐簿、编制财务会计报表；独立计算盈亏。我国的企业所得税比国外的公司所得税的征收范围更宽。企业所得税的纳税人均为内资企业，承担无限纳税义务。㈠企业所得税的纳税人企业所得税的纳税人具体包括：国有企业。集体企业。私营企业，是指资产属于私人所有，雇工8人以上的私人企业。联营企业，股份制企业，是指全部注册资本由全体股东共同出资，并以股份形式构成的企业。其他有生产、经营所得和其他所得的组织。㈠企业所得税的纳税人征税对象包括：生产经营所得，是指纳税人从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务，以及经国务院财政主管部门确认的其他营利事业取得的所得。其他所得，是指股息、利息(不包括国库券利息P428)、租金、转让各类资产、特许权使用费以及营业外收益等所得。内资企业是我国的居民企业，要负无限纳税义务。㈡企业所得税的征税对象企业所得税采用33％的单一比例税率。并规定了两档照顾性税率。年应纳税所得额在3万元（含）以下的企业暂按18％的税率征税；年应纳税所得额在3万元－10万元（含）的企业暂按27％的税率征税。(三）企业所得税的税率企业所得税的计税依据也是应税所得额。应税所得额＝收入总额－准予扣除项目金额㈠收入总额的确定㈡准予扣除项目的确定㈢准予扣除项目的列支范围㈣不允许扣除的项目二、应税所得额的确定㈠收入总额的确定企业的收入总额包括：生产、经营收入，指主营业务活动收入；财产转让收入；利息收入，其中国债利息收入不征税，租赁收入；特许权使用费收入；股息收入；其他收入，如固定资产盘盈、罚款、因债权人缘故无法支付的负债、物质和现金的溢余、包装物押金、教育费附加返还等。㈠收入总额的确定关于企业收入总额的说明:应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。下列经营业务的收入可以分期确定:分期收款销售商品，以合同约定的付款日期确定收入的实现；建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过1年的，以完工进度或完成的工作量确定收入的实现；为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过1年的，以按照完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。在基建、专项工程及职工福利等方面使用本企业的产品的，作为收入处理；折扣销售、包装物的规定与增值税规定相同。收入为非货币资产或权益的，参照当时市价计算或估定。接受的货币性捐赠收入应计征企业所得税。接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入帐价值确认捐赠收入，如果企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得。－纳税人的支出中，有些项目可以扣除，有些项目不能扣除。可以在计算应税所得额时从总收入中扣除的支出项目包括：成本，指生产、经营成本，费用，指生产经营活动中发生的期间费用，包括销售费用、管理费用、财务费用。税金，消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税等，教育费附加也在税前开支，可视同税金。但不包括增值税和所得税。损失，指纳税人生产经营中发生的经营亏损，包括营业外支出、投资损失等。㈡准予扣除项目的确定⑴向金融机构借款的利息支出，按实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。建造、购置固定资产（或无形资产），筹办期间利息支出不得扣除。⑵支付给职工的工资按照计税工资标准扣除（特殊规定见P414）。软件企业人员薪酬和培训费用按实际发生额在税前列支。⑶工会经费、福利费、教育费，分别按计税工资总额的2％、14％、1.5％计算扣除。㈢准予扣除项目的列支范围⑷公益，救济性质的捐赠在年度应纳税所得额3％以内的部分，准予扣除。企业的公益、救济性质的捐赠准予扣除的计算程序：①调整应纳税所得额，将企业已在“营业外支出”中列支的捐赠额剔除，计入企业的应纳税所得额；②将调整后的应纳税所得额乘以3%，计算出法定公益、救济性质的捐赠扣除额；③将调整后的应纳税所得额减去法定的公益、救济性质的捐赠扣除额，其差额为应纳税所得额。⑸按国家规定为全体雇员上交的各类保险基金和统筹基金，在规定的比例内扣除。向商业保险机构投保的不得扣除。⑹业务招待费，按实准予扣除的限额规定为：年营业收入不到1500万元的，不超过年营业收入的5‰;年营业收入在1500万元以上，不超过这部分营业收入的3‰；⑺广告费支出不超过年销售(营业)收入2％的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。粮食类白酒广告费不得在税前扣除。⑻业务宣传费(包括未通过媒体的广告性支出)，在不超过销售额或营业收入5‰范围内，可据实扣除。⑼财产保险和运输保险，按照规定交纳的保险费用，准予扣除。⑽租赁费按下列规定处理：经营租赁，根据受益时间，均匀扣除；融资租赁，其租金支出不得扣除，手续费和利息等可在支付时直接扣除。⑾坏帐准备金和商品削价准备金，准予扣除；无坏帐准备金的，发生的坏帐损失按当期发生数扣除。⑿外汇存、借和以外汇结算发生的汇兑损益，计入当期所得或当期扣除。⒀总机构管理费须经主管税务机关审核后准予扣除。⒁当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，经主管税务机关审核后，准予扣除。⒂与经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事会费，应能够提供合法凭证，否则不得在税前扣除。⒃符合条件的佣金，可计入销售费用；支付给个人的佣金，一般不得超过服务金额的5％。⒄实际发生的合理的劳动保护支出，可以扣除。⒅按经济合同规定支付的违约金(包括银行罚息)、罚款和诉讼费可以扣除。㈢准予扣除项目的列支范围举例例1：某企业会计核算的利润为：收入－费用＝10万，其费用中含3万元超范围奖金、5万元符合规定的计税工资。企业初步计算出企业所得税3.3万，纳税时按税法规定调整，准予扣除费用减少3万，则，收入－准予扣除项目费用＝13万，应纳所得税4.29万，多纳0.99万（3×33%）。㈣不允许扣除的项目下列项目不得从收入总额中扣除：资本性支出不能税前扣除，但企业可以按期提取固定资产折旧，折旧费可以税前扣除。无形资产开发失败，其支出未形成资产的，准予扣除；开发受让成功，形成资产的，不能一次计入成本在税前扣除，只能逐期摊销。违法经营的罚款和被没收财物的损失税收滞纳金、罚金、罚款自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分超限额的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性捐赠。非广告性质的赞助支出与取得收入无关的其他各项支出。（五）应纳税所得额确定的特殊规则亏损弥补资产评估变值国债利息收入股权投资的应纳税所得额的确定企业合并业务的应纳税所得额的确定企业分立业务的应纳税所得额的确定股权投资所得应纳税所得额的确定采用成本法核算：在投资年度，可以按公式计算确认投资收益或冲减初始投资成本的金额投资收益＝投资当年被投资单位实现的净损益×投资企业持股比例×（当年投资持有月份÷全年月份12）应冲减初始投资成本的金额＝被投资单位分派的利润或现金股利×投资企业持股比例－投资企业投资年度应享有的投资收益投资企业在投资年度以后：确认应冲减初始投资成本的金额＝（投资后至本年末止被诶投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末被投资单位累计实现的净损益）×投资企业持股比例－投资企业已冲减的初始投资成本应确认的投资收益＝投资企业当年获得的利润或股利－应冲减初始投资成本的金额育新公司2000年1月1日用银行存款150000元购入一年内不准备变现的B公司普通股股票100000股，每股面值1元，占B公司总股本的10％。会计分录为：借：长期股权投资——股票投资150000贷：银行存款150000（1）2000年3月20日B公司宣告发放1999年度现金股利，每股派现金股利0.2元，共200000元。假设B公司2000年1月1日的股东权益合计为1800000元，其中股本1000000元，资本公积600000元，未分配利润为200000元。则育新公司的会计处理如下：育新公司应收股利＝100000×0.2＝20000（元）由于这部分股利不属于育新公司购入B公司股票后产生的净利润的分配额，因此，应冲减初始投资成本，会计分录为：借：应收股利——B公司20000贷：长期股权投资——B公司股票投资20000（2）2000年度B公司实现净利润500000元，2001年3月20日B公司宣告发放2000年度现金股利，每股分派现金股利0.3元，共300000元。则育新公司2001年3月20日的会计处理如下：应冲减初始投资成本的金额＝（500000－500000）×10％－20000＝－20000（元）应确认的投资收益＝100000×0.3－（－20000）＝50000（元）借：应收股利30000长期股权投资——B公司股票投资20000贷：投资收益——股利收入50000（3）假设上述B公司于2001年3月20日宣告发放2000年度现金股利，每股分派现金股利0.55元，共550000元。则育新公司2001年3月20日的会计处理如下：应冲减初始投资成本的金额＝（200000＋550000－500000）×10％－20000＝5000（元）应确认的投资收益＝（550000×10％）－5000＝50000（元）借：应收股利55000贷：投资收益——股利收入50000长期股权投资——B公司股票投资5000二、应税