节税筹划原理

第四章节税筹划原理一、节税分类根据节税效应划分：绝对节税；相对节税根据节税风险划分：无风险节税；风险节税根据节税节税的多少划分：单一节税，组合节税根据节税条件和目标的内在确定性划分：确定性节税；模糊型节税二、绝对节税原理直接节税原理：直接减少某一个纳税人税收绝对额的节税间接节税原理：指某一个纳税人的税收绝对额没有减少，但这个纳税人的税收客体所负担的税收绝对额减少，间接减少了另一个或一些纳税人税收绝对额的节税。案例假设一个老人有财产2000万元，他有一个儿子、一个孙子，都很富有。这个国家的遗产税税率为50%。如何进行遗产分配才能税负最轻？第一方案：老人将遗产遗赠给儿子，儿子再遗赠给孙子，其应纳税额为：2000*50%+1000*50%=1500（万元）第二方案：考虑到儿子已很富有，直接将财产遗赠给孙子，其应纳税额为：2000*50%=1000（万元）三、相对节税原理是指一定纳税总额并没有减少，但因各个纳税期纳税总额的变化而增加了收益，从而相当于冲减了税收，使税收总额相对减少。相对节税原理主要利用的是货币的时间价值。案例假设一个公司的年度目标投资收益率为10%，在一定时期所取得的税前所得相同。如果税法允许这个公司某年的某笔费用可以选择三种方法扣除：分期平均扣除；余额递减扣除;一次性扣除。其结果假定是：方案1公司第1、2、3年都缴纳的所得税200万元，即方案1的T1-1=T1-2=T1-3=200万元；方案2的T2-1=100万元，T2-2=100万元，T2-3=400万元；方案3的T3-1=0元，T3-2=0元，T3-3=600万元。案例解析（1）3年的预期税收ΣTi为方案1ΣT1=T1-1+T1-2+T1-3=200+200+200=600（万元）方案2ΣT2=T2-1+T2-2+T2-3=100+100+400=600（万元）方案3ΣT3=T3-1+T3-2+T3-3=0+0+600=600（万元）（2）把预期税收按目标投资收益率折算成现值PWi方案1ΣT1预期税收现值为：PW1=200+200/1.10+200/（1.10）2=547.11（万元）方案2ΣT2预期税收现值为：PW2=100+100/1.10+400/（1.10）2=521.49（万元）方案3ΣT3预期税收现值为：PW3=0+0+600/（1.10）2=495.87（万元）（3）节税方案的相对节税额ΣSi为：方案2相对节税额ΣS2=ΣT1-ΣT2=547.11-521.49=25.62(万元)方案3相对节税额ΣS3=ΣT1-ΣT3=547.11-495.87=51.24(万元)四、风险节税风险：在特定时期和环境下，某一事件产生的结果与预期结果的偏差。确定性风险：未来情况基本确定或不变情况下的风险，即有大量历史数据和以往经验，其各种可能情况发生及其产生结果的概率事先可以掌握情况下的风险。不确定性风险：未来情况不能确定情况下的风险，即不仅无历史数据和以往经验，各种情况发生及其产生结果的可能性也不清楚情况下的风险。（通过主观概率加以反映）风险节税是指一定时期和一定环境下，把风险降低到最小程度去获取超过一般节税所节减的税额。风险节税主要是考虑了节税的风险价值。确定性风险节税不确定性风险节税一个纳税人节税方案1第一年要缴纳所得税100万元的概率为30%，缴纳所得税120万元的概率为50%，缴纳所得税150万元的概率为20%，第二年要缴纳所得税120万元的概率为20%，缴纳所得税150万元的概率为40%，缴纳所得税180万元的概率为40%，第三年要缴纳所得税150万元的概率为20%，缴纳所得税180万元的概率为60%，缴纳所得税200万元的概率为20%；节税方案2第一年要缴纳所得税60万元的概率为40%，缴纳所得税80万元的概率为40%，缴纳所得税100万元的概率为20%，第二年要缴纳所得税80万元的概率为20%，缴纳所得税100万元的概率为50%，缴纳所得税120万元的概率为30%，第三年要缴纳所得税180万元的概率为30%,缴纳所得税200万元的概率为60%，缴纳所得税220万元的概率为10%，这个纳税人的年目标投资收益率为10%，纳税人采用不同方案在一定时期所取得的税前所得相同。确定性风险节税方案第1年第2年第3年11001201501201501801501802000.30.50.20.20.40.40.20.60.226080100801001201802002200.40.40.20.20.50.30.30.60.11.计算采用节税方案后3年的税收期望值E方案1E(T1-1)=100*0.3+120*0.5+150*0.2=120(万元)E(T1-2)=120*0.2+150*0.4+180*0.4=156(万元)E(T1-3)=150*0.2+180*0.6+200*0.2=178(万元)其中：T1-n为方案1第n年要缴纳的税收，n=1,2,3方案2E(T2-1)=60*0.4+80*0.4+100*0.2=76(万元)E(T2-2)=80*0.2+100*0.5+120*0.3=102(万元)E(T2-3)=180*0.3+200*0.6+220*0.1=196(万元)其中：T2-n为方案2第n年要缴纳的税收，n=1,2,32.把税收期望值按目标投资收益率折算成现时价值PWiΣT1期望税收现值PW1=120/1.10+156/（1.10）2+178/（1.10）3=371.75（万元）ΣT2期望税收现值PW2=76/1.10+102/（1.10）2+196/（1.10）3=300.65（万元）其中：ΣT1为方案1纳税人一定时期的纳税总额ΣT2为方案2纳税人一定时期的纳税总额3.计算考虑确定性风险因素情况下方案2多节减的税额Si方案2多节减的税额S2=ΣT1-ΣT2=371.75-300.65=71.1（万元）这样，我们通过计算可使各个可供选择的节税方案中确定性风险因素数量化，以此作为节税的依据。此例中，我们应该选择方案2，因为它比方案1节减更多的税收。假定一个纳税人不确定性节税方案1可节减所得税S1=100万元的概率P1=30%,可节减所得税S2=120万元的概率P2=50%,可节减所得税S3=150万元的概率P3=20%;节税方案2可节减所得税S1=60万元的概率P1=30%,可节减所得税S2=140万元的概率P2=60%,可节减所得税S3=180万元的概率P3=10%。这个纳税人在一定时期所得的税前所得相同。不确定性节税－预期节税期望值相同（1）计算节税方案的节税期望值E方案1E1=100*0.3+120*0.5+150*0.2=120（万元）方案2E2=60*0.3+140*0.6+180*0.1=120（万元）说明：期望值E=Σ（Si*Pi）i=1,2,3……n其中：Si=第i种情况节减的所得税Pi=第i种情况的概率；n=情况的数量（2）计算节税方案的风险程度（标准离差）σ方案1σ1=[(100-120)2*0.3+(120-120)2*0.5+(150-120)2*0.2]0.5=17.32(万元)方案2σ2=[(60-120)2*0.3+(140-120)2*0.6+(180-120)2*0.1]0.5=40.99(万元)说明：标准离差σ=Σ[（Si-Ei）2*Pi]0.5在上面的例子里，我们看到两个方案的节税期望值是相同的，但方案2的风险程度明显要高于方案1，因此，我们要选择方案1。一个跨国纳税人不确定性节税方案1可节减所得税S1=100万元的概率P1=30%,可节减所得税S2=120万元的概率P2=50%,可节减所得税S3=150万元的概率P3=20%;节税方案2可节减所得税S1=100万元的概率P1=30%,可节减所得税S2=140万元的概率P2=60%,可节减所得税S3=180万元的概率P3=10%。这个跨国纳税人在一定时期所取得的税前所得相同，其目标节税额St为100万，目标节税率st为10%,无风险节税额St为60万，无风险节税率st为6%。不确定性风险节税－节税期望值不相同（1）计算节税方案的节税期望值E方案1E1=100*0.3+120*0.5+150*0.2=120（万元）方案2E2=100*0.3+140*0.6+180*0.1=132（万元）（2）计算节税方案的标准离差σ方案1σ1=[(100-120)2*0.3+(120-120)2*0.5+(150-120)2*0.2]0.5=17.32(万元)方案2σ2=[(100-120)2*0.3+(140-120)2*0.6+(180-120)2*0.1]0.5=26.83(万元)说明：标准离差计算公式见上例（3）计算节税方案的风险程度（标准离差率）V。方案1V1=17.32/120*100%=14.43%方案2V2=26.83/132*100%=20.33%说明：标准离差率Vi=σi/Ei(i=1,2)(4)计算节税方案的风险节税系数b。方案1b1=(10%-6%)/14.43%=27.72%方案2b2=(10%-6%)/20.33%=19.68%说明：风险节税系数bi=(st-sf)/Vi(i=1,2).其中：st=目标节税率sf=无风险节税率V=标准离差率（5）计算节税方案的风险节税率sr。方案1sr1=27.72%*14.43%=4%方案2sr2=19.68%*20.33%=4%说明：风险节税率sr=bi*Vi(i=1,2).其中：b=风险节税系数V=标准离差率（6）计算节税方案的风险节税额（风险价值）Sr。方案1Sr1=120*4%/(6%+4%)=48(万元)方案2Sr2=132*4%/(6%+4%)=52.8(万元)说明：Sri=(Ei*sri)/(sf+sri)(i=1,2).(7)计算考虑风险的最低节税额minSr。方案1minSr1=60+48=108(万元)方案2minSr2=60+52.8=112.8(万元)说明：minSri=Sf+Sri(i=1,2).从上面的计算我们可以看到，两个节税方案的期望节税额都大于考虑风险的最低节税额，因此都超过了目标节税额，可以采用。但节税方案2的风险程度要大于方案1，而方案2可以获取更大的风险价值。至于到底哪个方案更好些，则仁者见仁，智者见智，取决于企业决策者对风险的态度了。稳健的企业决策人员可以选择方案1，因为方案1的风险小；愿意冒险去追求最大财务利益的企业决策人员可以选择方案2，因为它有更大的风险价值。五、组合节税在一定时期和一定环境下，通过多种节税技术组合使节税总额最大化、节税风险最小化。组合节税技术中各种节税技术的相关性-1=ρ=1试说明ρ分别取值1；－1；（－1，0）；0；（0，1）时，各代表什么含义？ρ的计算ρAB=∑[（SAi－EA）/sA][SBi－EB）/sB]PABi式中：N＝情况个数SAi＝A节税技术第i种情况节税额SBi=B节税技术第i种情况节税额PABi=第i种情况A、B两种节税技术共同概率EA＝A节税技术期望值EB＝B节税技术期望值sA和sB分别表示A和B节税技术标准离差计算多种节税技术的组合计税期望值EP＝∑WXEX（X=A,B,C,D……,M）EP=组合节税期望值M＝节税技术数量W＝与各节税技术相对应的各应纳税额之间的比例E＝单种节税技术节税期望值X＝各种节税技术（X＝A,B,C,…,M）考虑组合节税风险sp=(WA2SA2+WB2SB2+2WAWBρABSASB)0.5应用举例（见教材）两种负相关节税技术的组合两种正相关节税技术的组合组合节税方案的选择比较节税方案的组合节税期望值比较组合节税方案的标准离差比较节税方案的标准离差率