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第一章营业税改征增值税的重点内容及意义一、为何进行营业税改征增值税的改革2011年3月14日，第十一届全国人大四次会议表决通过了关于国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要的决议，决定批准“十二五”规划纲要的颁布与实施。“十二五”规划中明确提出“按照优化税制结构、公平税收负担、规范分配关系、完善税权配置的原则，健全税制体系，加强税收法制建设。扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收……”对我国税制改革提出了指导性、纲领性意见。根据中央和地方的事权划分，将维护国家权益、实施宏观调控所需的税种划为中央税；将同经济发展直接相关的主要税种划为中央与地方共享税；将适应地方征管的税种划为地方税并充实地方税税种，增加地方收入。增值税被划入中央税和中央与地方共享税，其中海关代征增值税为中央税归中央，税务机关征缴的增值税为中央地方共享税，中央分享75％，地方分享25％，而营业税被划入地方税。在该次税制改革中，对工业生产领域和批发、零售商业普遍征收增值税，取消产品税，选择少量消费品交叉征收增值税和消费税，对不实行增值税的劳务和第三产业征收营业税。1994年，税制改革在我国形成了增值税和营业税两大流转税并存的局面，适应了我国当时的经济发展形势，即产业链条短、服务业不发达、企业大多以全能型企业为主。该次税改在我国历史上具有举足轻重的地位，对于筹集财政收入和促进经济健康发展都起到了重要的作用。然而，随着改革开放的不断深入以及经济增长方式的快速转变，传统服务业不断向现代服务业转型，出现了有别于传统服务业的分工精细化、产业融合化、业态新型化、服务国际化的四大特征，服务企业越来越向专业化的方向发展。并且，由于产业融合化的发展，服务业内部、不同服务业之间以及服务业与制造业之间的产业边界变得越来越模糊，这种划分行业分别适用不同税制的做法，日渐显现出其内在的不含理性和缺陷，对经济运行造成扭曲，不利于经济结构优化。（1）从税制完善性的角度看，增值税和营业税并行，破坏了增值税的抵扣链条，影响了增值税中性税收作用的发挥。（2）从产业发展和经济结构调整的角度看，对我国大部分第三产业排除在增值税的征税范围之外，影响了经济结构优化升级，客观上造成了鼓励制造业、限制服务业的结果，制约了各产业之间的专业化分工和协作的发展。（3）从税收征管的角度看，两套税制并行加大了税收征管实践的难度和纳税人税收遵从成本。（4）从国际竞争力的角度看，对服务业征收营业税的做法增加了我国服务业企业的服务成本，降低了国际竞争的综合实力。因此，在新形势下，逐步将增值税征税范围扩大至全部的商品和服务，以增值税取代营业税，符合国际惯例，也是深化我国税制改革的必然选择。二、营业税改征增值税的重点内容主要有以下几个方面：（一）税率在现有一档基本税率17％、一档优惠税率13％的基础上，增加了11％、6％两档税率；对提供有形动产租赁服务，税率为17％；提供交通运输业服务包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务，税率为11％；部分现代服务业包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务，税率为6％；年应税服务销售额500万元以下（交通运输业和部分现代服务业），适用简易征收方式，征收率为3％。（二）计税方式交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、销售不动产和转让无形资产，原则上适用增值税一般计税方法。金融保险业和生活性服务业，原则上适用增值税简易计税方法。（三）计税依据纳税人计税依据原则上为发生应税交易取得的全部收入。对一些存在大量代收转付或代垫资金的行业，其代收代垫金额可予以合理扣除。（四）服务贸易进出口服务贸易进口在国内环节征收增值税，出口实行零税率或免税制度。（五）税收优惠政策过渡国家给予试点行业的原营业税优惠政策可以延续，但对于通过改革能够解决重复征税问题的，予以取消。试点期间针对具体情况采取适当的过渡政策。（六）税收收入归属试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。因试点产生的财政减收，按现行财政体制由中央和地方分别负担。（七）跨地区税种协调试点纳税人以机构所在地作为增值税纳税地点，其在异地缴纳的营业税，允许在计算缴纳增值税时抵减。非试点纳税人在试点地区从事经营活动的，继续按照现行营业税有关规定申报缴纳营业税。（八）增值税抵扣政策的衔接现有增值税纳税人向试点纳税人购买服务取得的增值税专用发票，可按现行规定抵扣进项税额。三、营业税改征增值税对纳税人的影响单纯从税负的角度，若考量税改对企业税负的影响，在考虑税改前后的适用税率的同时，还应当综合考虑可抵扣进项税的支出占所取得收入的比重、抵扣凭证的取得与认证情况等。而从财务管理的角度来看，营业税改征增值税后，由于适用税种不同和税务机关征管方式的变化，企业对税收管理人员的组织架构的重建、内部控制流程的再造、由供应商和客户构成的供应链结构的调整、减免税优惠政策对企业的影响分析、企业对涉税销售额和涉税服务收入的分别核算等，无不对企业构成新的挑战。第二章应税服务范围与纳税义务人一、增值税的纳税义务人《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条规定：在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人。《财政部、国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》第一条规定：在中华人民共和国境内提供交通运输业和部分现代服务业服务（以下简称应税服务）的本市行政区域范围内的单位和个人，自2012年9月1日起提供应税服务，应当缴纳增值税，不再缴纳营业税。根据上述规定可以判断：首先，营业税改征增值税试点的“单位”和“个人”应当是试点地区内的单位和个人，以及向试点地区内的单位和个人提供应税服务的境外单位和个人。向试点地区内的单位和个人提供应税服务的境外单位和个人，在境内未设有经营机构，以境内代理人为扣缴义务人的，境内代理人和接受方的机构所在地或者居住地必须均在试点地区，否则仍按照现行有关规定代扣代缴营业税。其次，必须有发生在中华人民共和国境内的应税行为，且应税行为的范围限于销售商品、提供修理修配劳务、提供交通运输业和部分现代服务业服务。【案例】北京某大型国有建筑安装企业，自1992年成立以来，一直从事境外建筑施工和施工设备租赁业务。自公司成立至2009年，境外施工收入一直未缴纳过营业税税款。2009年4月，税务稽查时，要求企业对自2009年1月1日起至2009年4月的境外收入补交营业税及附加。随着营业税改征增值税试点工作的进度加快，北京市已于2012年9月1日前完成新旧税制转换。2012年8月，税务机关对该企业进行了例行检查。检查时，税务检查人员发现该公司自成立之日起，一直有境外设备租赁收入。检查人员要求该公司计算自2009年1月1日起至2012年8月取得的设备租赁收入，并按5％的营业税税率补缴营业税、城市维护建设税及教育费附加，并进一步建议说，待北京市纳税营业税改征增值税试点范围后，该问题就能得到解决。请问，税务检查人员是否有道理，依据何在？（案例分析见培训教材P9—P11）二、交通运输业的应税服务范围根据《财政部、国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》规定的应税服务范围注释，交通运输业应税服务范围如表1-2-1所示。交通运输业应税服务范围行业大类服务类型征税范围交通运输业，即使用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。陆路运输服务通过陆路（地上或者地下）运送货物或者旅客的运输业务活动，包括公路运输、缆车运输、索道运输及其他陆路运输；但暂不包括铁路运输。水路运输服务通过江、河、湖、川等天然、人工水道或者海洋航道运送货物或者旅客的运输业务活动；远洋运输的程租、期租，属于水路运输服务。航空运输服务通过空中航线运送货物或者旅客的运输业务活动；航空运输的湿租业务，属于航空运输服务。管道运输服务通过管道设施输送气体、液体、固体物质的运输业务活动。三、现代服务业的应税服务范围根据《财政部、国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》规定的应税服务范围注释，部分现代服务业应税服务范围如表1-2-2所示。部分现代服务业应税服务范围行业大类服务类型征税范围部分现代服务业，主要围绕制造业、文化产业、研发和技术服务研发服务、技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务信息技术服务利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动。包括软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务和业务流程管理服务。现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。文化创意服务包括设计服务、商标著作权转让服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务物流辅助服务包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、货物运输代理服务、代理报关服务、仓储服务和装卸搬运服务。有形动产租赁服务包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁。但远洋运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于有形动产经营性租赁鉴证咨询服务包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。咨询服务，是指提供和策划财务、税收、法律、内部管理、业务运作和流程管理等信息或者建议的业务活动。但不包括劳务派遣。建筑业、邮电通信业、销售不动产等行业，以及餐饮、娱乐等服务业，暂不在本次改革试点范围之内。四、如何判断境内外收入在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。判断境内外收入的两个原则如下：（一）属人原则属人原则是指将境内的单位或者个人提供的应税服务都纳入了境内应税服务的范围，即境内的单位或者个人提供的应税服务无论是否发生在境内、境外都属于境内提供应税服务。（二）来源地原则来源地原则是指只要应税服务接受方在境内，无论提供方是否在境内提供，都属于境内应税服务，即单位或者个人在境内接受应税服务，包括境内单位或者个人在境内接受应税服务（含境内单位和个人在境内接受境外单位或者个人在境外提供的应税服务）和境外单位或者个人在境内接受应税服务。［案例］江苏宁寿公司是生产医疗器械的外商投资企业，属于增值税一般纳税人。但公司从海外聘来专业技术人员，宁寿公司将向境外支付技术服务费用。按照现行规定，已经按5％的税率代扣代缴了营业税。请问，营业税改征增值税后，公司向境外付汇业务还需要代扣代缴营业税吗？这次的营业税改征增值税对公司存在什么样的影响？（案例分析见教材P14）五、非营业活动的内容根据《财政部、国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》第九条规定，非营业活动中提供的交通运输业和部分现代服务业服务不属于提供应税服务。非营业活动具体包括：（1）非企业性单位按照法律和行政法规的规定，为履行国家行政管理和公共服务职能收取政府性基金或者行政事业性收费的活动。（2）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供交通运输业和部分现代服务业服务。（3）单位或者个体工商户为员工提供交通运输业和部分现代服务业服务。（4）财政部和国家税务总局规定的其他情形。由于非营业活动本身一般不以盈利为目的，一般是为履行国家行政管理和公共服务职能需要或自我需要而提供的服务。按照税收公平原则和税制设计的合理性，将非营业活动排除在应征增值税应税服务之外，有利于防范税务机关的执法风险，完善税收制度。本次营业税改征增值税，应当注意的是，只有“单位或者个体工商户聘用的员工为本单位”或者“单位或者个体工商户为员工”提供相应服务的才属于非营业活动。那么，单位员工的鉴定就显得尤其重要。［案例］张宁是某税务师事务所的执业注册税务师，自2012年1月1日起，一直为东方公司提供财税咨询服务。张宁未与东方公司签署劳动合同，东方公司每月给予1万元的服务费用并按工资薪金扣缴了个人所得税。请问：（1）张宁所提供的劳务是否属于非营业活动？（2）东方公司代扣代缴税款所使用的税目是否正确？（案例分析见教材P15）第三章营业税改征增值税政策