06、无形资产

企业会计准则第6号——无形资产•一、无形资产的内容•二、无形资产的确认和初始计量•三、内部研究开发费用的确认和计量•四、无形资产的后续计量•五、无形资产的处置和披露•六、新老准则的对比和衔接企业会计准则第6号——无形资产•一、无形资产的内容•（一）无形资产的概念及基本特征•无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。•1.不具有实物形态•2.无形资产具有可辨认性•3.无形资产属于非货币性资产企业会计准则第6号——无形资产•(二)无形资产的内容•无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。企业会计准则第6号——无形资产•二、无形资产的确认和初始计量•（一）无形资产的确认•无形资产在会计上加以确认，原则上应满足三个条件：•1.符合无形资产的定义•2.与该资产有关的经济利益很可能流入企业•3.该无形资产的成本能够可靠地计量企业会计准则第6号——无形资产•(二)无形资产的初始计量•无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产，其成本构成不尽相同。•1.外购的无形资产，其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。企业会计准则第6号——无形资产•购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，应按所购无形资产购买价款的现值，借记“无形资产”科目，按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。企业会计准则第6号——无形资产•例：某A上市公司20×6年1月8日，从B公司购买一项商标权，由于A公司资金周转比较紧张，经与B公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计6000000元，每年末付款3000000元，两年付清。假定银行同期贷款利率为6%，2年期年金现值系数为1.8334。有关会计处理如下：•无形资产现值=3000000×1.8334=5500200•未确认融资费用=6000000－5500200=499800企业会计准则第6号——无形资产•第一年应确认的融资费用=5500200×6%=330012•第二年应确认的融资费用=499800－330012=119788•借：无形资产——商标权5500200•未确认融资费用499800•贷：长期应付款6000000企业会计准则第6号——无形资产•第一年底付款时：•借：长期应付款3000000•贷：银行存款3000000•借：财务费用330012•贷：未确认融资费用330012企业会计准则第6号——无形资产•第二年底付款时：•借：长期应付款3000000•贷：银行存款3000000•借：财务费用119788•贷：未确认融资费用119788企业会计准则第6号——无形资产•2.企业合并中取得的无形资产成本,购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量。•3.投资者投入的无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形资产的公允价值入账，所确认初始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。企业会计准则第6号——无形资产•例3：某股份有限公司接受A公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为30000000元，按照市场情况估计其公允价值为20000000元，已办妥相关手续。•借：长期股权投资20000000•资本公积10000000•贷：实收资本30000000企业会计准则第6号——无形资产•4.通过非货币性资产交换取得的无形资产成本,应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的规定确定。•5.通过债务重组取得的无形资产成本,应当按照《企业会计准则第12号——债务重组》的规定确定。•6.通过政府补助取得的无形资产成本，应当按照《企业会计准则第16号——政府补助》的规定确定。企业会计准则第6号——无形资产•7.土地使用权的处理•企业取得的土地使用权应作为无形资产核算，一般情况下，当土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本。有关的土地使用权与地上建筑物分别按照其应摊销或应折旧年限进行摊销、提取折旧。企业会计准则第6号——无形资产•三、内部研究开发费用的确认和计量•（一）研究阶段和开发阶段的划分•1.研究阶段•2.开发阶段•(二)研究阶段与开发阶段的区别•1.目标不同•2.对象不同企业会计准则第6号——无形资产•3.风险不同•4.结果不同•(三)内部研究开发费用的会计处理•1.企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）；•2.开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研究开发支出中归集，期末结转管理费用）。企业会计准则第6号——无形资产•例：某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费40000000元、人工工资10000000元，以及其他费用30000000元，总计80000000元，其中，符合资本化条件的支出为50000000元，期末，该专利技术已经达到预定用途。企业会计准则第6号——无形资产•借：研发支出——费用化支出30000000•——资本化支出50000000•贷：原材料40000000•应付职工薪酬10000000•银行存款30000000企业会计准则第6号——无形资产•期末：•借：管理费用30000000•无形资产50000000•贷：研发支出——费用化支出30000000•——资本化支出50000000企业会计准则第6号——无形资产•(四)开发阶段有关支出资本化的条件•1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性•2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图•3.无形资产产生经济利益的方式•4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发企业会计准则第6号——无形资产•5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量•四、无形资产的后续计量•（一）无形资产使用寿命的确定•1.估计无形资产使用寿命应考虑的因素•(1)资产通常的产品寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息企业会计准则第6号——无形资产•(2)技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计•(3)以该资产生产的产品或服务的市场需求情况•(4)现在或潜在的竞争者预期采取的行动(5)为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出及企业预计支付有关支出的能力企业会计准则第6号——无形资产•(6)对该资产的控制期限，对该资产使用的法律或类似限制•(7)与企业持有的其他资产使用寿命的关联性•2.无形资产使用寿命的确定•源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产，其有用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。企业会计准则第6号——无形资产•没有明确的合同或法律规定的，企业应当综合各方面情况，如企业经过努力，聘请相关专家进行论证、或与同行业的情况进行比较以及企业的历史经验等，来确定无形资产为企业带来未来经济的期限。•如果经过这些努力，确实无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限，再将其作为使用寿命不确定的无形资产。企业会计准则第6号——无形资产•3.无形资产使用寿命的复核•（1）企业至少应当于每年年度终了，对无形资产的使用寿命进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命不同于以前的估计，则对于使用寿命有限的无形资产，应改变其摊销年限，并按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》进行处理。企业会计准则第6号——无形资产•（2）对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应按照会计估计变更处理，并按照无形资产准则中关于使用寿命有限无形资产的处理原则进行处理。•4.无形资产的摊销期和摊销方法•（1）摊销期和摊销方法企业会计准则第6号——无形资产•无形资产的摊销期自其可供使用时（即其达到能够按管理层预定的方式运作所必须的状态）开始至终止确认时止。•对某项无形资产摊销所使用的方法应依据从资产中获取的预期未来经济利益的预计消耗方式来选择，并一致地运用于不同会计期间。企业会计准则第6号——无形资产•（2）残值•无形资产的残值一般为零，除非有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时愿意以一定的价格购买该项无形资产或是存在活跃的市场，通过市场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息，并且从目前情况看，在无形资产使用寿命结束时，该市场还可能存在的情况下，无形资产可以存在残值。企业会计准则第6号——无形资产•例：某股份有限公司从外单位购得一项商标权，支付价款30000000元，款项已支付，该商标权的使用寿命为10年，不考虑残值的因素。•借：无形资产——商标权30000000•贷：银行存款30000000•借：管理费用3000000（30000000÷10）•贷：累计摊销3000000企业会计准则第6号——无形资产•（二）使用寿命不确定的无形资产•对于根据可获得的情况判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定，需要计提减值准备的，相应计提有关的减值准备。企业会计准则第6号——无形资产•五、无形资产的处置和披露•（一）无形资产的处置•1.企业出售无形资产时，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。•2.企业将所拥有的无形资产的使用权让渡给他人，并收取租金，在满足收入准则规定的确认标准的情况下，应确认相关的收入及成本。企业会计准则第6号——无形资产•3.．如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益，不再符合无形资产的定义，应将其转销。•例：某公司将拥有的一项非专利技术出售，取得收入8000000元，应交的营业税为400000元。该非专利技术的账面余额为7000000元，累计摊销额为3500000元，已计提的减值准备为2000000元。企业会计准则第6号——无形资产•借：银行存款8000000•累计摊销3500000•无形资产减值准备2000000•贷：无形资产7000000•应交税费400000•营业外收入——处置非流动资产利得6100000企业会计准则第6号——无形资产•（二）无形资产的披露•对于无形资产，除应披露每一类无形资产的期初期末余额、累计摊销额和减值准备等的累计金额以外，还应披露以下信息：企业会计准则第6号——无形资产•1．使用寿命有限的无形资产，应披露企业对于该无形资产使用寿命的估计情况及判断无形资产使用寿命的依据，如按照合同规定、法律规定或是其他方面的情况等。•2．使用寿命不确定的无形资产，无法合理估计其使用寿命的原因说明。企业会计准则第6号——无形资产•3．每一类无形资产的摊销方法。•4．用于担保的无形资产的有关情况。•5．当期进行当部研究开发项目发生的研究开发支出总额，并说明其中费用化计入当期损益的金额及资本化计入无形资产成本的金额。•6.每一类无形资产增减变动情况。企业会计准则第6号——无形资产•六、新老准则的比较和衔接•（一）新老比较•1.准则的适用范围发生变化•2.无形资产定义发生变化•3.新准则取消原准则第10条中的“但企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值。”企业会计准则第6号——无形资产•4.区分使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，采用不同的会计处理•5.允许部分研究开发费用资本化•6.增加了无形资产摊销方法的选择•7.不再限定无形资产的净残值为零•8.允许部分的无形资产摊销金额计入成本企业会计准则第6号——无形资产•(二)衔接•原准则规定，研究开发费用全部费用化，计入当期损益。执行新准则后，对于符合资本化条件，原已计入当期损益的开发费用，不再追溯调整。企业会计准则第6号——无形资产•(二)衔接•首次执行日，根据各方面情况判断，无法合理确定其使用寿命的无形资