08非货币性资产交换

中级财务会计第八章非货币性资产交换2中级财务会计焦东瑞2019/9/29目录本章学习目的和要求一、非货币性资产交换概述二、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的信息披露3中级财务会计焦东瑞2019/9/29本章学习目的和要求1.熟悉非货币性资产交换的含义；2.掌握非货币性资产交换的判断标准；3.掌握非货币性资产交换的分类；4.掌握非货币性资产交换的会计处理。4中级财务会计焦东瑞2019/9/29非货币性资产交换概述非货币性资产交换的含义非货币性资产交换的判断标准※非货币性资产交换的分类5中级财务会计焦东瑞2019/9/29非货币性资产交换的含义非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。货币性资产，是指企业将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。6中级财务会计焦东瑞2019/9/29非货币性资产交换的判断标准不涉及补价的非货币性资产交换，适用本准则。认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25％作为参考。支付的货币性资产占换入资产公允价值(或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和)的比例，或者收到的货币性资产占换出资产公允价值(或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和)的比例低于25％的，视为非货币性资产交换，适用本准则；高于25％(含25％)的，视为以货币性资产取得非货币性资产，适用其他相关准则。7中级财务会计焦东瑞2019/9/29非货币性资产交换的分类按照有是否涉及货币性资产：无补价的非货币性资产交换有补价的非货币性资产交换按照是否具有商业实质：※具有商业实质的非货币性资产交换不具有商业实质的非货币性资产交换8中级财务会计焦东瑞2019/9/29商业实质的判断企业应当遵循实质重于形式的要求判断非货币性资产交换是否具有商业实质。根据换入资产的性质和换入企业经营活动的特征等，换入资产与换入企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用，从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，表明该项资产交换具有商业实质。在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。9中级财务会计焦东瑞2019/9/29商业实质的判断满足下列条件之一的，非货币性资产交换具有商业实质：换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。〔解释〕换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。〔解释〕实务中，不同类非货币性资产交换一般具有商业实质，但同类非货币性资产的交换也可能具有商业实质。比如，换入资产与企业的其他资产相结合可以产生更大的经济效益。10中级财务会计焦东瑞2019/9/29〔解释〕这种情况通常包括下列情形：未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，获得这些现金流量的风险相同，但现金流量流入企业的时间明显不同。未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量时间和金额相同，但企业获得现金流量的不确定性程度存在明显差异。11中级财务会计焦东瑞2019/9/29〔解释〕未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，预计为企业带来现金流量的时间跨度相同，风险也相同，但各年产生的现金流量金额存在明显差异。12中级财务会计焦东瑞2019/9/29〔解释〕这种情况是指换入资产对换入企业的特定价值(即预计未来现金流量现值)与换出资产存在明显差异。这里所指资产的预计未来现金流量现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计税后未来现金流量，根据企业自身而不是市场参与者对资产特定风险的评价，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。13中级财务会计焦东瑞2019/9/29非货币性资产交换的会计处理具有商业实质且换出换入资产的公允价值能够可靠计量的不涉及补价的会计处理涉及补价的会计处理不具有商业实质或换出、换入资产的公允价值不能够可靠计量的单项资产交换的会计处理多项资产交换的会计处理14中级财务会计焦东瑞2019/9/29不涉及补价的会计处理Ⅰ换入资产成本的确定：在具有商业实质且换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值（有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外）和应支付的相关税费之和作为换入资产的成本。Ⅱ公允价值与换出资产账面价值的差额的处理会计处理图解具体会计处理举例15中级财务会计焦东瑞2019/9/29公允价值能够可靠计量的判断符合下列情形之一的，表明换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。换入资产或换出资产存在活跃市场。对于存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以该资产的市场价格为基础确定其公允价值。换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场。对于同类或类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以同类或类似资产市场价格为基础确定其公允价值。16中级财务会计焦东瑞2019/9/29公允价值能够可靠计量的判断换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。该公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。17中级财务会计焦东瑞2019/9/29公允价值与换出资产账面价值的差额换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。具体应当分别不同情况处理：换出资产为存货的，应当作为销售处理以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。18中级财务会计焦东瑞2019/9/29会计处理图解换入资产入账价值公允价值账面价值＋税费当期损益一般为换出资产公允价值19中级财务会计焦东瑞2019/9/29具体会计处理举例A企业以自己生产的钢材与B企业正在使用的机床交换。A企业的钢材账面价值180万元，公允价值200万元；B企业的机床账面原值300万元，已计提折旧40万元，已计提减值20万元，公允价值234万元。假定不考虑增值税以外的其他税费，A企业换入的机床作为固定资产使用，发生运输费和安装费6万元；B企业换入钢材作为原材料使用，发生钢材的运杂费5万元。A企业的会计处理B企业的会计处理20中级财务会计焦东瑞2019/9/29A企业的会计处理换入资产的入账价值＝换出资产公允价值200＋税金34＋费用6＝240万元；同时因换出资产为存货，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。借：固定资产240贷：主营业务收入200应交税费－增（销）34银行存款6借：主营业务成本180贷：库存商品18021中级财务会计焦东瑞2019/9/29B企业的会计处理借：固定资产清理240累计折旧40固定资产减值准备20贷：固定资产300借：原材料205应交税费－增（进）34贷：固定资产清理234银行存款5借：营业外支出6贷：固定资产清理622中级财务会计焦东瑞2019/9/29涉及补价的会计处理企业在按照公允价值（一般以换出资产的公允价值为基础，换入资产的公允价值更可靠的除外）和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：支付补价的收到补价的会计处理举例23中级财务会计焦东瑞2019/9/29支付补价的情况换入资产的入账价值＝（换出资产公允价值＋补价）＋相关税费•（换出资产的公允价值＋补价）＝换入资产的公允价值损益＝换入资产入账价值－（换出资产账面价值支付的补价＋相关税费）＝换出资产的公允价值－换出资产的账面价值24中级财务会计焦东瑞2019/9/29收到补价的情况换入资产的入账价值＝换出资产公允价值－补价＋相关税费•（换出资产的公允价值－补价）＝换入资产的公允价值损益＝（换入资产的入账价值＋收到的补价）－（换出资产的账面价值＋相关税费）＝换出资产公允价值－换出资产账面价值25中级财务会计焦东瑞2019/9/29会计处理举例A企业与B企业达成资产交换协议，协议规定A企业以自己持有的上市公司的股票交换B公司的专利权。A公司持有股票（A公司确认为可供出售金融资产）的账面价值为200万元（其中成本为180万元，公允价值变动为20万元），该股票的市场价格为210万元，确认的已宣告尚未发放的现金股利10万元；B公司的专利权的初始成本为300万元，累计摊销为40万元，计提的减值准备为10万元，公允价值235万元；A企业另支付给B企业15万元的补价。交换过程中，A企业承担的费用为3万元；B企业除营业税外负担税费3万元。B企业换入股票作为交易性金融资产，且B公司认为换入股票的公允价值更可靠。26中级财务会计焦东瑞2019/9/29会计处理举例A企业的会计处理换入专利的入账价值＝换出股票的公允价值210＋应收股利10＋补价15＋税费3＝238万元借：无形资产238贷：可供出售金融资产（成本）180可供出售金融资产（公允价值变动）20应收股利10银行存款18投资收益10同时结转资本公积。27中级财务会计焦东瑞2019/9/29会计处理举例B企业的会计处理借：交易性金融资产（成本）210投资收益3应收股利10累计摊销40无形资产减值准备10银行存款15营业外支出－处置非流动资产损失26.75贷：无形资产300应交税费－营业税11.75银行存款328中级财务会计焦东瑞2019/9/29单项资产交换的会计处理不具有商业实质或换出换入资产的公允价值不能够可靠计量的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。发生补价的，应当分别下列情况处理：支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。会计处理图解29中级财务会计焦东瑞2019/9/29会计处理图解换出资产账面价值换入资产入账价值税费＋＝支付补价收到补价＋－会计核算举例30中级财务会计焦东瑞2019/9/29会计核算举例甲企业与乙企业签定资产互换协议：甲企业以自己使用的一台金龙大客车交换乙企业的一辆奥迪小轿车，双方原来均作为管理部门用车使用。甲企业的金龙大客车原始价值80万元，已计提折旧10万元，计提减值准备5万元公允价值65万元；乙企业的奥迪轿车原值90万元，已计提折旧5万元，公允价值70万元，计提减值准备8万元；甲企业向乙企业另支付补价5万元。双方发生的过户手续费用0.5万元。判断：均为管理用固定资产的交换，不具有商业实质。31中级财务会计焦东瑞2019/9/29会计核算举例甲企业的会计处理：换入奥迪轿车的入账价值＝（80－10－5）＋5＋0.5＝70.5万元借：固定资产－奥迪轿车70.5累计折旧10固定资产减值准备5贷：固定资产－金龙客车80银行存款5.532中级财务会计焦东瑞2019/9/29会计核算举例乙企业的会计处理：换入金龙客车的入账价值＝（90－5－8）－5＋0.5＝72.5万元借：固定资产－金龙客车72.5累计折旧5固定资产减值准备8银行存款5贷：固定资产－