搜索
1第十九章（郑庆华，2005。4。10）一、本章在考试中的地位1．本章在考试中的地位：本章是历年考试特别重要的重点章，尤其是本章中的调整事项，特别容易与其他章节内容结合出计算分析或综合题，务必引起高度重视。本章的重点是调整事项的会计处理。2．本章内容无变化。3．本章复习方法：日后事项中的调整事项经常涉及销售退回、或有事项的确认与计量、资产减损导致八大准备的计提、重大会计差错等，在复习中应与相关部分相联系。二、本章考点精讲【考点一】资产负债表日后事项的概念（理解）1．资产负债表日后事项是指自年度资产负债表日至财务会计报告报出日之间发生的需要调整或说明的有利或不利事项。2．资产负债表日后事项涵盖的期间是指资产负债表日后至财务会计报告批准报出之间。例如，甲公司2004年度财务会计报告在2005年3月10日经董事会批准报出，则资产负债表日后期间为2005年1月1日至3月10日。3．资产负债表日后事项包括两类，一类是对资产负债表日存在的情况提供进一步证据的事项，称为调整事项；一类是资产负债表日后才发生的事项，称为非调整事项。（1）调整事项的特点是：①在资产负债日或以前已经存在，资产负债表日后得以证实的事项；②对按资产负债表日存在状况编制的会计报表产生重大影响的事项。（2）非调整事项的特点是：①资产负债表日并未发生或存在，完全是期后才发生的事项；②对理解和分析有重大影响。【考点二】调整事项的会计处理（掌握）1．调整事项的处理原则（1）资产负债表日后发生的调整事项，应当如同资产负债表所属期间发生的事项一样，作出相关账务处理，并对资产负债表日已编制的会计报表作相应的调整。需要调整的会计报表包括资产负债表、利润表及相关附表和现金流量表的补充资料内容（即根据权责发生制原则所编的报表），但不包括现金流量正表。（2）资产负债表日后发生的调整事项，应当分别以下情况进行账务处理：①涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。“以前年度损益调整”科目的贷方表示利润的增加（即收入增加或费用减少），借方表示利润的减少（即收入的减少或费用2增加），期末余额，转入“利润分配——未分配利润”科目；②涉及利润分配调整的事项，直接调增、调减“利润分配——未分配利润”。③不涉及损益和利润分配的事项，直接调整相关的资产、负债和所有者权益。（3）账务处理后，还应同时调整会计报表相关项目的数字，包括：①调整资产负债表日编制的会计报表，在一般情况下，调整利润表中报告年度的损益和资产负债表中的年末数，如报告年度为2004年，则调整2004年利润和利润分配表的发生额及2004年资产负债表的年末数；②调整当年编制的会计报表的年初数；③提供比较会计报表时，涉及上年数的，还应调整报表中的上年数。（4）重编附注：调整之后和调整之前发生了变化，如或有事项在日后成为确定性事项，附注要重编。2．调整事项的具体会计处理方法（1）已证实资产发生了减损，或为该项资产已确认的减值损失需要调整在年度资产负债表日或以前，根据当时资料判断某项资产可能发生损失或永久性减值，但没有最后确定是否会发生，因而按照当时最好的估计金额反映在会计报表中。但在日后期间，所取得的新的证据证明该事实成立，即某项资产已经发生了损失或永久性减值，应对资产负债表日所作的估计予以修正。[例1]甲公司2004年8月销售一批产品给乙企业，取得含税收入500万元，双方约定，货款于10月末前支付。但因乙公司财务困难，此笔货款到年末尚未支付，甲公司按当时的情况计提了10%的坏账准备。2005年3月1日，甲公司接到乙企业通知，乙企业已进行破产清算，甲公司预计有50%的货款无法收回。按照税法规定，如有证据表明资产已发生永久性或实质性损害时，允许在所得税前抵扣；经税务机关批准在应收款项余额5‰的范围内计提的坏账准备可以在税前扣除，本年度除应收乙企业账款计提的坏账准备外，无其他纳税调整事项。甲公司所得税税率为33%，所得税采用债务法核算，2005年2月28日已完成2004年所得税汇算清缴，甲公司预计今后3年内有足够的应税所得用以抵扣可抵减时间性差异。按净利润的10%提取法定盈余公积，按5%提取法定公益金。甲公司2004年财务会计报告在2005年3月31日经批准报出。根据规定判断，应作为调整事项进行处理：①2005年3月1日，补提坏账准备借：以前年度损益调整（调整管理费用）2000000贷：坏账准备（250-50）2000000②确认递延税款借：递延税款（200万*33%）660000贷：以前年度损益调整（调整所得税）660000（注：所得税已汇算清缴，按应收款项5‰计提坏账部分已在税前抵扣；报告年度补提的坏账增加了管理费用；因实质性损害，经批准可以在2005年税前抵扣，故属于可抵减时间性差异；通过递延税款，将所得税费用移到下一年度，与下年度少交的所得税相配比。）③将“以前年度损益调整”科目余额（即减少的净利润）转入未分配利润借：利润分配——未分配利润1340000贷：以前年度损益调整（200万-66万）1340000④因净利润减少，冲回多提的盈余公积借：盈余公积（134万*15%）201000贷：利润分配——未分配利润201000⑤调整报告年度报表调整2004年资产负债表年末数：调减应收账款200万元；调增递延税款借项66万元；调3减盈余公积20.1万元；调减未分配利润113.9万元。调整2004年利润及利润分配表的本年数：调增管理费用200万元；调减所得税费用66万元；调减提取法定盈余公积13.4万元；调减提取法定公益金6.7万元；调减未分配利润113.9万元。（2）发生资产负债表所属期间或以前期间所售商品的退回发生在资产负债表所属期间所售商品的退回，在会计处理时作为资产负债表日后调整事项处理，调整年度会计报表相关项目的年初数或期末数，或上期或本期发生数等。按照税法规定，企业年度申报纳税汇算清缴后发生的属于资产负债表日后事项的销售退回所涉及的应纳税所得额的调整，应作为本年度的纳税调整，而不作为报告年度的纳税调整。1）资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之前，应调整报告年度会计报表的收入、成本等，并相应调整报告年度的应纳税所得额，以及报告年度应交的所得税等。[例2]甲公司2004年12月15日销售一批商品给丙企业，取得收入100万元（不含税，增值税率17%），甲公司发出商品后，按照正常情况已确认收入，并结转成本80万元。此笔货款到年末尚未收到，甲公司按应收账款的4%计提了坏账准备4.68万元。2005年1月15日，由于产品质量问题，本批货物被退回。按税法规定，经税务机关批准在应收款项余额5‰的范围内计提的坏账准备可以在税前扣除，本年度除应收丙企业账款计提的坏账准备外，无其他纳税调整事项。甲公司所得税税率为33%，所得税采用债务法核算，2005年2月28日完成了2004年所得税汇算清缴，甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按5%提取法定公益金。甲公司2004年财务会计报告在2005年3月31日经批准报出。根据规定判断，该销售退回应作为调整事项进行处理：①2005年1月15日，调整销售收入借：以前年度损益调整（调整主营业务收入）1000000应交税金——应交增值税（销项税额）170000贷：应收账款1170000②调整坏账准备余额借：坏账准备46800贷：以前年度损益调整（调整管理费用）46800③调整销售成本借：库存商品800000贷：以前年度损益调整（调整主营业务成本）800000④调整应交所得税借：应交税金——应交所得税64069.50贷：以前年度损益调整（调整所得税）64069.50（（1000000-800000-1170000*5‰）*33%=（200000-5850）*33%）⑤调整原已确认的递延税款借：以前年度损益调整（调整所得税）13513.50贷：递延税款（（46800-5850）*33%）13513.50⑥将“以前年度损益调整”科目余额（即减少的净利润）转入未分配利润借：利润分配——未分配利润102644贷：以前年度损益调整102644（1000000-800000-46800-64069.50+13513.5）⑦因净利润减少，冲回多提的盈余公积借：盈余公积（102644*15%）15396.60贷：利润分配——未分配利润15396.60⑧调整报告年度报表（略）2）资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之4后，应调整报告年度会计报表的收入、成本等，但按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应交所得税，应作为本年度的纳税调整事项。[例3]甲公司2004年12月15日销售一批商品给丙企业，取得收入100万元（不含税，增值税率17%），甲公司发出商品后，按照正常情况已确认收入，并结转成本80万元。此笔货款到年末尚未收到，甲公司按应收账款的4%计提了坏账准备4.68万元。2005年3月15日，由于产品质量问题，本批货物被退回。按税法规定，经税务机关批准在应收款项余额5‰的范围内计提的坏账准备可以在税前扣除，本年度除应收丙企业账款计提的坏账准备外，无其他纳税调整事项。甲公司所得税税率为33%，所得税采用债务法核算，2005年2月28日完成了2004年所得税汇算清缴，甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按5%提取法定公益金。甲公司2004年财务会计报告在2005年3月31日经批准报出。根据规定判断，应作为调整事项进行处理：①2005年3月15日，调整销售收入借：以前年度损益调整（调整主营业务收入）1000000应交税金——应交增值税（销项税额）170000贷：应收账款1170000②调整坏账准备余额借：坏账准备46800贷：以前年度损益调整（调整管理费用）46800③调整销售成本借：库存商品800000贷：以前年度损益调整（调整主营业务成本）800000④调整所得税费用借：递延税款64069.50贷：以前年度损益调整（调整所得税）64069.50（（1000000-800000-1170000*5‰）*33%=（200000-5850）*33%）⑤调整原已确认的递延税款借：以前年度损益调整（调整所得税）13513.50贷：递延税款（（46800-5850）*33%）13513.50⑥将“以前年度损益调整”科目余额（即减少的净利润）转入未分配利润借：利润分配——未分配利润102644贷：以前年度损益调整102644（1000000-800000-46800-64069.50+13513.5）⑦因净利润减少，冲回多提的盈余公积借：盈余公积（102644*15%）15396.60贷：利润分配——未分配利润15396.60⑧调整报告年度报表（略）（3）表明应将资产负债表日存在的某项现时义务予以确认，或已对某项义务确认的负债需要调整，包括：1）在资产负债表日存在的某项现时义务尚未确认，日后期间获得新的证据表明符合负债确认的条件，应在财务会计报告中予以确认，从而需要对会计报表相关项目进行调整；2）在资产负债表日已确认的某项负债，日后期间获得新的证据表明需要进行调整。[例4]甲企业因违约，于2004年10月被丁企业告上法庭。2004年12月1日通过法院判决丁企业获赔10万元，丁企业已将其计入其他应收款中。2005年1月10日，甲企业建议用现金支付9万元，余款不再支付，丁企业接受了以此结案的建议。假设甲、丁企业2004年所得税汇算清缴在2005年3月10日完成，甲企业此笔损失经批准可在报告年度税前抵扣，丁企业的此笔收益应在报告年度申报，假定两企业的所得税税率均为33%，所得税采用债务法核算。甲企业：5①2005年1月10日，调减损失借：其他应付款10000贷：以前年度损益调整（营业外支出）10000②调增应交所得税借：以前年度损益调整（调整所得税）3300贷：应交税金——应交所得税（1万*33%）3300③将“以前年度损益调整”科目余额（即增加的净利润）转入未分配利润借：以前年度损益调整6700贷：利润分配——未分配利润6700④因净利润增加，补提盈余公积