第6章资产减值

高级财务会计主讲：刘翠侠e-mail：[e-mail]第六章资产减值《企业会计准则第8号——资产减值》主要内容：关于资产减值会计规范的框架资产减值损失的确认资产组减值商誉减值第六章资产减值一、我国现行准则关于资产减值会计规范的框架p115关于资产减值会计规范的框架关于资产减值会计规范的框架二、资产减值损失的确认确认思路：减值测试前提：判断是否存在可能导致减值的内外部因素年末必须减值测试的：商誉及使用寿命不确定的无形资产计提资产减值时：借：资产减值损失贷：**准备第六章资产减值第六章资产减值三、资产组减值不能按单项资产确认减值的，按资产组确认主要内容资产组的认定资产组减值测试总部资产的减值测试（一）资产组的认定1、资产组的概念是企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。2、资产组认定后不得随意变更第六章资产减值3、认定资产组应当考虑的因素（1）应当以资产组产生的主要现金流入是否独立为依据。（2）应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或区域等）和对资产的持续使用或处置的决策方式等。第六章资产减值例6-5某矿业公司拥有一个煤矿，与该煤矿的生产和运输相配套，建有一条专用铁路。该铁路除非报废出售，否则难以脱离煤矿的其他资产而产生单独的现金流。结论：专用铁路和煤矿的其他相关资产必须结合在一起成为一个资产组，以估计该资产组的可收回金额例6-6甲公司生产某单一产品，并且拥有A，B，C三家工厂。三家工厂分别位于三个不同的国家，而三个国家又位于三个不同的洲。工厂A生产一种组件，由工厂B或C进行组装，最终产品由B或C销往世界各地，工厂B的产品可以在本地销售，也可以在C所在洲销售(如果将产品从B运到C所在洲更加方便的话)。假设A生产的产品存在活跃市场资产组A资产组BC假定A生产的产品不存在活跃市场资产组ABC（二）资产组减值测试如果资产组可收回金额低于账面价值，发生了减值损失1、资产组账面价值和可收回金额的确定基础1）资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式一致第六章资产减值第六章资产减值2）资产组的可收回金额公允价值减去处置费用后的净额资产预计未来现金流量现值两者较高者可收回金额2、资产组减值的会计处理减值损失金额应当按照以下顺序进行分摊：首先，抵减分摊至资产组的商誉账面价值；其次，根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。注意：有约束条件第六章资产减值第六章资产减值约束条件：以上资产账面价值的抵减，抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）、该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）零因此而导致的未能分摊的减值损失金额应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值（一次分摊后结果）所占比重二次分摊例6-9东北公司有一条甲生产线生产某精密仪器，由A，B，C三部机器构成，成本分别为800000元、1200000元和2000000元。使用年限为10年，净残值为零，按年限平均法计提折旧。各机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。20*7年甲生产线所生产的精密仪器有替代产品上市，到年底，导致公司精密仪器的销路锐减40%，因此，对甲生产线进行减值测试。20*7年12月31日，A，B，C三部机器的账面价值分别为400000元、600000元和1000000元。估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为300000元，B，C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。整条生产线预计尚可使用5年。经估计其未来5年的可收回金额为1200000元。处理：生产线的账面价值为2000000元而其可收回金额为1200000元公司应当确认减值损失800000元，并将该减值损失分摊到构成生产线的三部机器中。由于A机器的公允价值减去处置费用后的净额为300000元，因此，A机器分摊了减值损失后的账面价值不应低于300000元。具体分摊过程如表6-4所示。机器A应当分摊减值损失160000元（800000*20%）按照分摊比例：机器A应当分摊减值损失160000元（800000*20%），但由于机器A的公允价值减去处置费用后的净额为300000元，因此机器A最多只能确认减值损失100000元（400000-300000）。未能分摊的减值损失60000元（160000-100000），应当在机器B和机器C之间进行再分摊。账务处理如下：借：资产减值损失——机器A100000——机器B262500——机器C437500贷：固定资产减值准备——机器A100000——机器B262500——机器C437500（三）总部资产的减值测试企业总部资产：包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产。总部资产的显著特征：难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。第六章资产减值第六章资产减值总部资产的减值测试总部资产能够分摊至资产组将总部资产分摊至资产组含总部资产价值的各资产组账面价值与其可收回金额比较若减值，将减值损失分摊至总部资产和资产组本身计算资产组中各单项资产减值损失不能够分摊至资产组在不考虑相关总部资产的情况下,估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，计算资产组的账面价值不能分摊的总部资产确定资产组组合是否减值例6-10北方公司系高科技企业，拥有甲、乙、丙三个资产组，20*0年年末，这三个资产组的账面价值分别为400万元、600万元和800万元，没有商誉。这三个资产组为三条生产线，预计剩余使用寿命分别为5年、10年和10年，采用直线法计提折旧。由于北方公司的竞争对手通过技术创新推出了具有更高技术含量的产品，并且受到市场欢迎，从而对北方公司的产品产生了重大的不利影响，为此，北方公司于20*0年年末对各资产组进行了减值测试。在对资产组进行减值测试时，首先应当认定与其相关的总部资产。例6-10北方公司的经营管理活动由总部负责，总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心其中办公大楼的账面价值为600万元，研发中心的账面价值为200万元。办公大楼的账面价值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组但是研发中心的账面价值难以在合理和一致的基础上分摊至各相关资产组。对于办公大楼的账面价值，企业根据各资产组的账面价值和剩余使用寿命加权平均计算的账面价值分摊比例进行分摊。第一步，分摊办公楼的账面价值含研发中心含办公楼第二步：计算可收回金额第三步：计算含办公楼的资产组减值,将个资产组减值损失在办公大楼和资产组之间进行分摊。资产组甲减值=444万-475万=-31万资产组乙减值=504万-825万=-321万资产组减值=788万-11100万=312万第六章资产减值第六章资产减值资产组甲：办公大楼减值4.89万元(31*75/475)导致资产组甲中所包括资产发生减值26.11万元(31*400/475)；资产组乙：办公大楼减值87.55万元(321*225/825)资产组乙中所包括资产发生减值233.45万元(321*600/825)；资产组丙：办公大楼减值85.09万元(312*300/1100)资产组丙中所包括资产发生减值226.91万元(312*800/1100)。第六章资产减值第四步：计算含不能分摊的研发中心的资产减值包括研发中心在内的最小资产组组合（即北方公司）的账面价值总额=资产组甲、乙、丙+办公大楼+研发中心=373.89+366.55+573.09+422.47+200=1936万包括研发中心在内的最小资产组组合可收回金额=1903万元还需要进一步确认研发中心的减值损失33万元（1936-1903）第六章资产减值会计处理：借：资产减值损失——资产组甲261100——资产组乙2334500——资产组丙2269100——办公大楼1775300——研发中心330000贷：固定资产减值准备—资产组甲261100—资产组乙2334500—资产组丙2269100—办公大楼1775300—研发中心330000第六章资产减值四、商誉减值商誉及其减值测试的基本特点商誉减值测试的方法与会计处理第六章资产减值（一）商誉及其减值测试的基本特点1、商誉的特点企业整体密不可分的，无法单独取得、转让金额=企业购并成本-被购并企业的可辨认净资产公允价值的份额不摊销，只需要定期进行减值测试。第六章资产减值2、商誉减值测试的主要特点至少应当在每年年度终了对商誉进行减值测试商誉的减值测试应当与其相关的资产组或者资产组组合的减值测试相结合。将商誉的账面价值分摊到与其相关的资产组或资产组组合，通过相关的资产组或资产组组合对商誉进行间接的减值测试。第六章资产减值（二）商誉减值测试的方法与会计处理1、商誉减值测试的基本程序第一步，首先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试若资产组发生减值（可收回金额小于账面价值），按比例抵减资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值。（同前）将与资产组相关的商誉全部确认减值损失例6-11第六章资产减值例6-11甲公司在20*8年1月1日以3200万元的价格收购了乙公司80%的股权。在购买日，乙公司可辨认资产的公允价值为3000万元，没有负债和或有负债。商誉=800万元(3200-3000*80%)20*8年年末：甲公司确定该资产组的可收回金额为2000万元，该资产组的可辨认净资产在合并资产负债表上列报的账面价值为2700万元。应当确认：乙公司可辨认资产的减值损失700万元（按比例抵减其他各项资产的账面价值）确认全部商誉的减值损失800万元确认商誉减值损失和固定资产等资产的减值损失的会计分录如下：借：资产减值损失8000000贷：商誉减值准备8000000借：资产减值损失7000000贷：固定资产减值准备等7000000第六章资产减值第二步，若第一步测试的结果是资产组或者资产组组合未发生减值(可收回金额大于其账面价值)则需要对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试若减值，应当将其差额确认为商誉减值损失。第六章资产减值需注意：如对合并报表的商誉减值测试1、企业应当调整资产组的账面价值，包括属于少数股东权益的商誉2、根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额进行比较3、如发生减值的，抵减归属于母公司的商誉减值损失（减值损失*持股比例）例6-12第六章资产减值例6-12沿用例6-11的资料，假定20*8年年末，甲公司在编制合并财务报表时进行减值测试所确定的乙公司作为一个资产组的可收回金额为2800万元。其他资料同例6-11在这种情况下，首先将资产组的可收回金额2800万元与该资产组的可辨认净资产的账面价值2700万元第六章资产减值第一步：判断资产组未发生减值该资产组的可辨认资产不需要确认减值损失。（可收回金额2800万元大于该资产组的可辨认净资产的账面价值2700万元）第二步：判断商誉是否减值1）少数股东权益的商誉价值200万元[（3200/80%-3000）*20%]。2）比较包含所有商誉的账面价值（2700+800+200）与可收回金额2800万元第六章资产减值第六章资产减值甲公司：只需要在合并财务报表中确认归属于本公司的商誉减值损失确认商誉减值损失的会计分录如下：借：资产减值损失7200000（900*80%）贷：商誉减值准备7200000第六章资产减值下列资产的减值中，不适用资产减值准则核算的是（）。A.存货B.对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资C.固定资产D.无形资产【答案】A下列关于资产组可收回金额说法中不正确的是