第三章非流动资产(二)

第三章非流动资产（二）【本章重点及难点】重点：1.投资性房地产的核算；2.固定资产的核算；3.无形资产的核算。难点：1.固定资产折旧方法的计算；2.无形资产研究阶段与开发阶段的不同处理；【本章主要内容】1.投资性房地产的核算2.固定资产的核算3.无形资产的核算第一节投资性房地产一、概述（一）概念投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，投资性房地产应当能够单独计量和出售。投资性房地产主要包括：已出租的建筑物、已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权。具体包括：（1）已出租的建筑物和已出租的土地使用权，是指从租赁期开始日以经营租赁方式出租的建筑物和土地使用权，包括自行建造或开发完成后用于出租的房地产。其中，用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物；用于出租的土地使用权是指企业通过出让和转让方式取得的土地使用权。（2）持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值的土地使用权。（3）一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，用于赚取租金或资本增值的部分能够单独计量和出售的，可以确认为投资性房地产。（4）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。比如，企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务。（二）核算（1）成本模式；（2）公允价值模式。注：在选用核算模式时应注意以下几点：（1）采用哪种模式由企业自己决定；（2）但只能采用一种模式，不得同时采用两种模式；（3）一经选定，不得随意变更。二、成本模式下的会计核算1.取得时：借：投资性房地产贷：银行存款2.摊销时：借：其他业务成本（建筑物）贷：投资性房地产累计折旧借：其他业务成本（土地使用权）贷：投资性房地产累计摊销3.期末：在计提投资性房地产的减值准备时，借记：“资产减值损失──计提的投资性房地产减值准备”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回。[例题3-1]假设20×9年年底，一建筑物的可收回金额为1350000元，账面净额为1473600元，应计提123600元的减值，作会计分录如下：借：资产减值损失──计提的投资性房地产减值准备123600贷：投资性房地产减值准备──××建筑物123600三、公允价值模式下的会计核算当存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得时，可以采用公允价值计量模式。采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；（2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出科学合理的估计。注：用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面余额之间的差额计入当期损益。1.取得时：借：投资性房地产（成本）贷：银行存款或在建工程2.资产负债表日：如投资性房地产的公允价值高于其账面余额，按差额：借：投资性房地产（公允价值变动）贷：公允价值变动损益如公允价值低于其账面余额，按差额：借：公允价值变动损益贷：投资性房地产（公允价值变动）四、投资性房地产与自用资产的转换（1）将自用资产转换为公允价值模式计量的投资性房地产借：投资性房地产（成本）存货跌价准备无形资产减值准备固定资产减值准备累计摊销累计折旧贷：库存商品无形资产固定资产同时，如果在转换日的公允价值大于其账面价值时：借：投资性房地产（公允价值变动）贷：资本公积──其他资本公积如果在转换日的公允价值小于其账面价值时：借：公允价值变动损益贷：投资性房地产（公允价值变动）（2）公允价值模式计量的投资性房地产转为自用时：借：固定资产（公允价值）无形资产（公允价值）公允价值变动损益贷：投资性房地产（成本）投资性房地产（公允价值变动）公允价值变动损益五、投资性房地产的处置借：银行存款贷：投资性房地产（成本）投资性房地产（公允价值变动）投资收益同时，借：公允价值变动损益资本公积──其他资本公积贷：投资收益或者作相反的会计分录。第二节固定资产一、固定资产概述（一）概念固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度。（二）确认固定资产在同时满足以下两个条件时才能确认：（1）该固定资产包含的经济利益很可能流入企业；（2）该固定资产的成本能够可靠地计量。二、取得固定资产（一）外购固定资产企业外购的固定资产，应按实际支付的购买价款、相关税费，使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等，作为固定资产的取得成本。会计分录为：不需安装：借：固定资产贷：银行存款需安装：借:在建工程贷：银行存款借：固定资产贷:在建工程（二）建造企业自行建造固定资产，应按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为固定资产的成本。1.自营工程借：在建工程贷：工程物资原材料应交税费——应交增值税（进项税额转出库存商品应交税费——应交增值税（销项税额）银行存款（其他费用）应付职工薪酬（工程人员工资）领用材料领用商品借：固定资产贷:在建工程2.出包工程按合理估计的发包工程进度和合同规定结算进度款时：借：在建工程贷：银行存款补付工程款时：借：在建工程贷：银行存款工程完工并达到预定可使用状态时：借：固定资产贷：在建工程（三）非货币性资产交换取得的固定资产以非货币性资产交换换入的固定资产，符合公允价值计价标准的，具有商业实质的，以换出资产的公允价值作为确定换入固定资产的成本；不符合标准的非货币性资产交换，不具有商业实质的，以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入固定资产的成本，不确认损益。（四）债务重组取得的固定资产债权人接受债务人以非现金资产清偿进行债务重组时，债权人在账务处理上首先也应确定收到的非现金资产的公允价值，其次进一步确定债务重组损失。债权人发生的债务重组损失=重组债权的账面余额－受让的非现金资产的公允价值－已计提的损失准备（如果已对重组债权提取损失准备）－增值税进项税额（如受让的非现金资产为增值税应税项目）三、固定资产的折旧（一）概述企业应当在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊，根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。影响折旧的因素主要有以下几个方面：(1)固定资产原价。即固定资产的成本。(2)预计净残值。即假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业日前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。(3)固定资产减值准备。即固定资产已计提的固定资产减值准备累计金额。(4)固定资产的使用寿命。即企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧：(1)已提足折旧仍继续使用的固定资产；(2)单独计价入账的土地。在确定计提折旧的范围时，还应注意以下几点：(1)固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。(2)固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。所谓提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。(3)已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。（二）折旧方法折旧方法包括平均年限法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。1.平均年限法将一项固定资产的应计成本在其预计年限内平均分摊的方法。计算公式：固定资产年折旧额=（固定资产原始价值－预计净残值）÷固定资产预计使用年限固定资产月折旧额=固定资产年折旧额÷12在实际工作中，每月计提的折旧额是根据固定资产的原始价值乘以折旧率来计算的。固定资产折旧率是指固定资产在一定时期内的折旧额占其原始价值的比重，计算公式如下：年折旧率=1-残值率预计使用年限×100%年折旧额=原值×年折旧率[例题3-2]O公司购入设备1台，价值40000元，预计折旧年限12年，预计残值收入800元，预计清理费用400元。要求：计算该设备的年折旧额和年折旧率。年折旧额=[40000-（800-400）]÷12=3300（元）年折旧率=3300÷40000=8.25%假设上例中设备的预计净残值率为5%，则计算结果如下：年折旧率=（1-5%）÷12=7.917%年折旧额=40000×7.917%=3166.78（元）2．工作量法工作量法是按固定资产所完成的工作量，计算应计提的折旧额的方法。这种方法，一般适用于一些专用设备。所谓完成的工作量因设备不同可按里程、工作小时或工作台班等来计算。（1）按里程计算折旧的公式：单位行驶里程折旧额=（原值－预计净残值）÷规定的总行驶里程或单位行驶里程折旧额=[原值×（1－预计净残值率）]÷规定的总行驶里程月折旧额=月内实际完成的行驶里程×单位行驶里程折旧额（2）按照工作小时（工作台班）计算折旧的公式：每工作小时折旧额=（原值－预计净残值）÷规定的总工作小时（工作台班）或每工作小时折旧额=[原值×（1－预计净残值率）]÷规定的总工作小时（工作台班）月折旧额=月内实际完成的工作小时（工作台班）数×每工作小时折旧额[例题3-3]P公司车队有货车一辆，原值为60000元，规定在使用期内行驶50万千米，预计残值为3000元，预计清理费用为500元，本期行驶了4000千米。计算结果如下：单位里程折旧额=[60000－（3000-500]÷500000=0.115（元）本期折旧额=4000×0.115=460（元）本题亦可根据预计净残值率计算，这里假设预计净残值率为4%，则计算结果为：单位里程折旧率=[60000×（1－4%]÷500000=0.1152本期折旧额=4000×0.1152=460.8（元）3．加速折旧法加速折旧法又称递减折旧费用法，是为了加速资本投资的回收，固定资产每期计提的折旧额，在使用初期要大于使用后期。（1）双倍余额递减法双倍余额递减法，又称加倍递减余额法，这种方法的折旧率是按净残值为零时直线折旧率的两倍计算的，当每期计提折旧时，使用该折旧率乘以固定资产的折余价值（净值）。折旧率和折旧额的计算公式为：年折旧率=2预计的折旧率额×100%年折旧额=固定资产年初账面净值×年折旧率在我国，实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，为简化折旧的计算提取，企业可以在固定资产折旧年限到期以前两年内，将固定资产账面净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。（2）年数总和法。年数总和法又称折旧年限积数法或级数递减法，它是用一个递减的分数乘以某项固定资产的原始价值减去预计净残值后的净额计算折旧的一种方法。这一递减分数的分子代表尚可使用的年数（包括当年），分母代表预计折旧年数的逐年数字之总和。折旧的计算公式为：第t年折旧额=（原值－净残值）×折旧年限-计提年份+11+2+3..折旧年限[例题3-4]2004年8月1日，Q公司购入一台设备，买价50万元（其他税费业务）预计可用5年，按5年采用双倍余额递减法计提折旧，残值率5%，则第3年和2006年的折旧额可分别计算如下：双倍直线年折旧率＝2/折旧年限某年折旧额＝当年初固定资产账面净值×双倍直线年折旧率第3年的折旧额=50×（1－40%）2×40%=7.2万（元）2006年折旧额=50×（1－40%）×40%×8/12+50×（1－40%）2×40%×4/12=10.4（万元）分析：第一年2004.9～2005.8第二年2005.9