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第九章资产减值资产的可收回金额：要看谁高公允价值减去处置费用后的净额预计未来现金流量的现值第一节资产减值概述第二节资产可收回金额的计量第三节资产减值损失的确认与计量第四节资产组的认定及减值处理第五节商誉减值测试与处理目录一、资产减值的含义第一节资产减值概述资产减值是指因外部因素、内部使用方式或使用范围发生变化而对资产造成不利影响，导致资产使用价值降低，致使资产未来可流入企业的全部经济利益低于其现有的账面价值。资产的现时经济利益预期低于原记账时对未来经济利益的确认值。资产的可收回金额低于其账面价值。定义本质表现二、资产减值的确认◦资产减值的确认，实质上是对资产价值的再确认。◦资产减值的确认不是交易，而是事项。◦即使没有发生交易，只要造成资产价值减少的情况已经存在，资产价值的下降可以相对可靠地计量，就应该加以确认。◦资产减值损失的确认标准主要有三种：（1）永久性标准。（2）可能性标准。（3）经济性标准。◦资产减值损失的确认标准对比◦目前，除美国和日本在一些资产项目上采用了可能性标准以外，其他国家或地区基本上采用的都是经济性标准。定义评价永久性标准只有永久性的（在可以预见的未来期间内不可能恢复）资产减值损失才能予以确认可能导致管理层拖延减值损失的确认可能性标准对可能的资产减值损失予以确认由于确认与计量基础不同导致的资产高估经济性标准只要资产发生减值，就应当予以确认可以减少确认时的主观判断和人为操纵，在实务中更具可操作性，并且在经济性标准下确认和计量基础一致，克服了可能性标准的缺点资产减值的迹象与测试企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象；对于存在减值迹象的资产，应当进行减值测试，计算可收回金额，可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。（根据重要性）注：因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，都应当至少于每年年度终了进行减值测试。资产减值迹象的判断企业在资产负债表日应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象，主要可从以下两方面加以判断。1、企业外部信息来源来判断。2、企业内部信息来源来判断。具体内容详见教材P229～P230注：可通过可收回金额的概念判断。【例题】下列资产项目中，每年末必须进行减值测试的有（）。A．使用寿命有限的无形资产B．投资性房地产C．使用寿命不确定的无形资产D．固定资产【答案】C说明说明1、本章仅限于《企业会计准则第8号—资产减值》规定的资产范围及资产减值的认定标准和相关的会计处理。说明2、本章资产减值的范围1.投资性房地产（采用成本模式后续计量）2.长期股权投资（对子公司、联营、合营的投资）3.固定资产4.生产性生物资产5.油气资产（探明矿产权益+井及相关设施）6.无形资产（包括资本化的开发支出）7.商誉注：存货、金融资产、长期股权投资第4种减值属于本章内容吗？第二节资产可收回金额的计量一、估计资产可收回金额的基本方法二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计三、资产预计未来现金流量的现值的估计一、估计资产可收回金额的基本方法资产的可收回金额是指以下两者之间的较高者。注：估计资产可收回金额时，原则上应当以单项资产为基础，如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。公允价值减去处置费用后的净额预计未来现金流量的现值注意注：要估计资产的可收回金额，通常需要同时估计该资产的两项指标。但是在下列情况下，可以有例外或者做特殊考虑：第一，资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。第二，没有确凿证据或者理由表明资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额。第三，资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入。资产的公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额。处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本。如何确定资产的公允价值？优先采用，有时采用其他方法•以销售协议价作为公允价值不存在销售协议但存在资产活跃市场时•以买方出价作为公允价值不存在销售协议和资产活跃市场时•以最佳信息的估计数作为公允价值三、资产预计未来现金流量的现值的估计资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。应当综合考虑以下因素：（1）资产的预计未来现金流量；（2）资产的使用寿命；（3）折现率。◦（一）资产未来现金流量的预计1.预计资产未来现金流量的基础将资产未来现金流量的预计建立在经企业管理层批准的最近的财务预算或者预测数据之上最多涵盖5年如果包括最近财务预算或者预测期之后的现金流量，应当以该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础不应超过长期平均增长率在每次预计资产未来现金流量时，应当首先分析以前期间现金流量预计数与现金流量实际数出现差异的情况确保所依据假设与前期一致2.预计资产未来现金流量的构成内容（1）资产持续使用过程中预计产生的现金流入。（2）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计的现金流出，包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出。（3）资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。3.预计资产未来现金流量应当考虑的因素（1）以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量。（2）预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量。（3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率一致。（4）内部转移价格应当予以调整。2010年注会试题15．企业在计量资产可收回金额时，下列各项中，不属于资产预计未来现金流量的是（）。A．为维持资产正常运转发生的现金流出B．资产持续使用过程中产生的现金流入C．未来年度为改良资产发生的现金流出D．未来年度因实施已承诺重组减少的现金流出【参考答案】C4.预计资产未来现金流量的方法传统法：根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。使用单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。期望现金流量法：根据资产未来每期现金流量的期望值进行预计。每期现金流量的期望值按照在各种可能情况下的现金流量与其发生的概率进行加权计算。B企业拥有乙固定资产，该固定资产剩余使用年限为3年。企业预计未来3年内，该资产每年可为企业产生的净现金流量分别为：第1年200万元、第2年100万元、第3年20万元。该现金流量通常即为最有可能产生的现金流量。企业应以该现金流量的预计数为基础计算该资产未来现金流量的现值。例9—4沿用［例9—4］，假定利用乙固定资产生产的产品受市场行情波动的影响较大，企业预计未来3年每年的现金流量情况见表9—1。例9—5表9—1预计未来3年每年的现金流量情况单位：万元产品行情好（30%的可能性）产品行情一般（60%的可能性）产品行情差（10%的可能性）第一年300200100第二年16010040第三年40200按照表9—1提供的情况，企业应当计算资产每年的预计未来现金流量如下:第1年的预计现金流量（期望现金流量）=300×30%+200×60%+100×10%＝220(万元)第2年的预计现金流量(期望现金流量)＝160×30%+100×60%+40×10%＝112（万元）第3年的预计现金流量(期望现金流量)＝40×30%+20×60%+O×lO%＝24(万元)注意应当注意的是，如果资产未来现金流量的发生时间是不确定的，企业应当根据资产在每一种可能情况下的现值及其发生概率直接加权计算资产未来现金流量的现值。◦（二）折现率的预计计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。折现率的确定通常应当以该资产的市场利率为依据。该资产的利率无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率。（三）资产未来现金流量现值的预计在预计资产的未来现金流量和折现率的基础上，企业将该资产的预计未来现金流量按照预计折现率在预计期限内予以折现后，即可确定该资产未来现金流量的现值。例9—6（看书）【例】XYZ航运公司于20×0年末对一艘远洋运输船只进行减值测试。该船舶账面价值为1.6亿元，预计尚可使用年限为8年。该船舶的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，因此，企业需要通过计算其未来现金流量的现值确定资产的可收回金额。假定公司当初购置该船舶用的资金是银行长期借款资金，借款年利率为l5%，公司认为l5%是该资产的最低必要报酬率，已考虑了与该资产有关的货币时间价值和特定风险。因此，在计算其未来现金流量现值时，使用l5%作为其折现率（税前）。公司管理层批准的财务预算显示：公司将于20×5年更新船舶的发动机系统，预计为此发生资本性支出1500万元，这一支出将降低船舶运输油耗、提高使用效率等，因此，将提高资产的运营绩效。未来现金流量预计表单位：万元年份预计未来现金流量（不包括改良的影响金额）预计未来现金流量（包括改良的影响金额）20×1250020×2246020×3238020×4236020×5239020×62470329020×72500328020×825103300现值的计算金额单位：万元年份预计未来现金流量（不包括改良的影响金额）以折现率为15%的折现系数预计未来现金流量的现值20×l25000.8696217420×224600.7561186020×323800.6575156520×423600.5718134920×523900.4972118820×624700.4323106820×725000.375994020×825100.3269821合计10965◦（四）外币未来现金流量及其现值的预计企业应当按照以下顺序确定资产未来现金流量的现值：1、预计外币未来现金流量，根据折现率计算外币未来现金流量的现值；2、按即期汇率计算本位币未来现金流量的现值；3、确定可收回金额。一、资产减值损失确认与计量的一般原则◦进行减值测试并计算了资产可收回金额后，如果资产的可收回金额低于其账面价值，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，将减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。◦资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整。注：资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。第三节资产减值损失的确认与计量【例题】下列各项资产减值准备中，在相应资产的持有期间内可以转回的是()。（2007年考题）A．固定资产减值准备B．持有至到期投资减值准备C．商誉减值准备D．长期股权投资减值准备二、资产减值损失的账务处理◦为了正确核算企业确认的资产减值损失和计提的资产减值准备，企业应当设置“资产减值损失”科目，按照资产类别进行明细核算，反映各类资产在当期确认的资产减值损失金额。资产减值损失固定资产减值准备在建工程减值准备商誉减值准备长期股权投资减值准备◦当企业确定资产发生了减值时，资产减值损失××××××固定资产减值准备××××××在建工程减值准备××××××投资性房地产减值准备××××××无形资产减值准备××××××商誉减值准备××××××长期股权投资减值准备××××××注意◦资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调