第六章非货币性资产交换

第六章非货币性资产交换•要求：•（1）掌握非货币性资产交换的认定；•（2）掌握商业实质的判断；•（3）掌握公允价值计量模式下取得非货币性资产入账价值的确定及损益的确认；•（4）掌握账面价值计量模式下取得非货币性资产入账价值的确定；第一节非货币性资产交换的认定•(一)货币性资产与非货币性资产•1、货币性资产:是指持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款、应收票据、债券投资等。•2、非货币性资产:是指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资等。•【例题·多选题】下列资产中，属于非货币性资产的有（）。•A.无形资产B.预付账款•C.可供出售金融资产D.准备持有至到期的债券投资•E.应收账款•【答案】ABC•（二）非货币性资产交换的认定•1、货币性交易：一般的商品销售•2、非货币性资产交换:是指交易双方以非货币性资产进行的交换（包括股权换股权，但不包括企业合并中所涉及的非货币性交易)。这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。•补价÷交易额＜25%•（1）收到补价的企业：收到的补价÷换出资产公允价值＜25%•（2）支付补价的企业：支付的补价÷（支付的补价＋换出资产公允价值)＜25%•【例题2】下列交易中，属于非货币性资产交换的有()。（2007年考题）•A．以100万元应收债权换取生产用设备•B．以持有的一项土地使用权换取一栋生产用厂房•C．以持有至到期的公司债券换取一项长期股权投资•D．以一批存货换取一台公允价值为100万元的设备并支付50万元补价•E．以公允价值为200万元的房产换取一台运输设备并收取24万元补价•【答案】BE•【例题3】下列交易中,属于非货币性交易的有(）。（2005年考题）•A.以市价400万元的股票和票面金额200万元的应收票据换取公允价值为750万元的机床•B.以账面价值为560万元,公允价值为600万元的厂房换取—套电子设备,另收取补价140万元•C．以账面价值为560万元,公允价值为600万元的专利技术换取一套电子设备,另支付补价160万元•D.以账面价值为560万元,公允价值为600万元的厂房换取一套电子设备,另收取补价200万元•E.以账面价值为560万元,公允价值为600万元的厂房换取一套电子设备,另交付市价为120万元的债券•【答案】BCE•二、非货币性资产交换不涉及的交易和事项（一）与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让（二）在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产•【例题4】下列资产中，属于非货币性资产的有（）。A.存货B.预付账款C.可出售金融资产D.准备持有至到期的债券投资E.应收账款•【答案】ABC•【例题4】下列项目中，属于非货币性资产交换的有（）。A.以公允价值50万元的原材料换取一项专利权B.以公允价值500万元的长期股权投资换取一批原材料C.以公允价值100万元的A车床换取B车床，同时收到12万元的补价D.以公允价值30万元的电子设备换取一辆小汽车，同时支付15万元的补价E.以公允价值100万元的原材料换取一项专利权，同时支付补价10万元•【答案】ABCE第二节非货币性资产交换的确认和计量•一、确认和计量的原则（一）公允价值应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。以换出资产的公允价值为基础进行调整，计算确定换入资产的入账价值。（二）账面价值应当以账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。以换出资产的账面价值为基础进行调整，计算确定换入资产的入账价值。•二、商业实质的判断满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：1.换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。例如：•（1）以一批存货换入一项设备（前者能够在较短时间变现）；•（2）以其不准备持有至到期的国库券换入一幢房屋以备出租;•（3）某企业以其商标权换入另一企业刚开发的一项专利技术，商标权每年产生的现金流量比较均衡，专利技术预计开始阶段产生的未来现金流量明显少于后期。•2.换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。例如，某企业以一项专利权换入另一企业拥有的长期股权投资。•（二）关联方之间交换资产与商业实质的关系•关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质.•【例题4】以下交易具有商业实质的是（）。•A.以一批存货换入一项设备•B.以一项固定资产换入另一项相似的固定资产•C.以一项长期股权投资换入一项长期股权投资•D.以一批商品换入另一批相似的商品•【答案】A第三节非货币性资产交换的会计处理•一、以公允价值计量的会计处理非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：•（1）该项交换具有商业实质；•（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。•1.补价•以公允价值计价时交换双方非货币性资产的公允价值（含增值税）应当一致，如果出现不一致会通过补价实现一致。支付补价视同为换入资产所放弃对价的一部分，收到补价视同为换入资产的一部分。•2.取得资产的计量•以换出资产公允价值和应支付的相关税费作为换入非货币性资产的成本。但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠除外。以换出资产的公允价值作为换入资产成本的基础时：•（1）不涉及补价：•换入非货币性资产成本=换出非货币性资产公允价值+相关税费•（2）支付补价方：•换入非货币性资产成本=换出非货币性资产公允价值+相关税费+支付补价•（3）收到补价方：•换入非货币性资产成本=换出非货币性资产公允价值+相关税费-收到补价•这里“相关税费”主要是指增值税。由于增值税是价外税，货物的公允价值不含增值税，但是从交换价值量角度考虑都要包含增值税。注意：相关税费的处理•1.与换出资产有关的相关税费与出售资产相关税费的会计处理相同，如换出固定资产支付的清理费用、换出不动产应交的营业税计入营业外收支，换出投资性房地产应交的营业税计入营业税金及附加等。•2.与换入资产有关的相关税费与购入资产相关税费的会计处理相同，如换入资产的运费和保险费计入换入资产的成本等。•会计处理时具体体现为：•换入非货币性资产入账价值（公允价值）=换出非货币性资产公允价值+增值税销项税额-增值税进项税额+支付补价（或-收到补价）=该换入资产公允价值•3.换出资产损益计量•（1）以放弃对价作为换入资产成本时，换出非货币性资产公允价值与账面价值的差额应计入当期损益，即换出资产损益=公允价值-账面价值-处置税费（营业税等）•（2）换出资产为存货的，应当作为销售处理；换出资产为固定资产、无形资产的，确认营业外收支项目；换出资产为长期股权投资的，确认投资损益项目。•换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别情况处理：•1．换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据《企业会计准则第14号——收入》按其公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。•2．换出资产为固定资产、无形资产的，换入资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。•3．换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换入资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。•【例题2·多选题】AB公司无关联关系。2008年9月A公司以一台设备换入B公司一批产品作为固定资产使用，该设备原价150万元，已提折旧45万元，公允价值为90万元，A公司另支付清理费用1.5万元，B公司产品成本为110万元，市价90万元，双方交易时增值税发票上表明增值税为15.3万元，双方换入资产均作固定资产管理，下述该项非货币性资产交换确认计量正确的是（）。•A.A公司换入固定资产入账价值为90万元•B.B公司换入固定资产入账价值为90万元•C.A公司换出固定资产应确认营业外支出16.5万元•D．B公司应确认营业收入90万元•E.B公司应确认营业亏损20万元•【答案】ABCDE•【例题3】天山公司用一台已使用2年的甲设备从海洋公司换入一台乙设备，支付相关税费10000元，从海洋公司收取补价30000元。甲设备的原账面原价为500000元，原预计使用年限为5年，原预计净残值为5%，并采用双倍余额递减法计提折旧，未计提减值准备；乙设备的原账面原价为240000元，已提折旧30000元。两公司资产置换具有商业实质。置换时，甲、乙设备的公允价值分别为250000元和220000元。天山公司换入乙设备的入账价值为（）元。•A.160000B.230000C.168400D.200000•【答案】B•【例题4·单选题】甲公司将两辆大型运输车辆与A公司的一台生产设备相交换，另支付补价10万元。在交换日，甲公司用于交换的两辆运输车辆账面原价为140万元，累计折旧为25万元，公允价值为130万元；A公司用于交换的生产设备账面原价为300万元，累计折旧为175万元，公允价值为140万元。该非货币性资产交换具有商业实质。假定不考虑相关税费，甲公司对该非货币性资产交换应确认的收益为（）。（2007年考题）•A.0B.5万元•C.10万元D.15万元•【答案】D•【解析】甲公司对该非货币性资产交换应确认的收益=130-（140-25）=15（万元）。•【例题4】A公司以一台甲设备换入D公司的一台乙设备。甲设备的账面原价为22万元，已提折旧3万元，已提减值准备3万元，甲设备的公允价值无法合理确定，换入的乙设备的公允价值为24万元。D公司另向A公司收取补价2万元。两公司资产交换具有商业实质，A公司换入乙设备应计入当期收益的金额为（）。A.4B.0C.2D.6•【答案】D•【例题5】A公司以一台甲设备换入D公司的一台乙设备。甲设备的账面原价为22万元，已提折旧3万元，已提减值准备3万元，其公允价值为20万元。D公司另向A公司支付补价2万元。两公司资产交换具有商业实质，A公司换入乙设备应计入当期收益的金额为（）。A.4B.0C.14.4D.-4•【答案】A•【例题·计算分析】2010年10月甲公司将大型运输车辆与A公司的无形资产相交换，在交换日，甲公司用于交换的设备已使用一年，运输车辆账面原价为140万元，累计折旧为25万元，甲公司开具增值税票表明其交易的公允价值130万元，增值税22.1万元，乙公司用于交换的无形资产账面原价为150万元，累计摊销为15万元，公允价值为140万元，乙公司另支付补价12.1万元，假设乙公司交换该无形资产需要支付营业税等相关税费4.62万元。该非货币性资产交换具有商业实质。项目（万元）运输车辆无形资产账面原值140150折旧摊销减值2515账面价值115135公允价值130140对当期损益影响130-115=15140-135-4.62=0.38交易的总价值量130×117%=152.1140+12.1（支付补价）=152.1•交换时甲公司分录：•借：无形资产140•库存现金12.1•贷：固定资产清理115（140-25）•营业外收入15（130-140+25)•应交税费——应交增值税（销项税额）22.1（130×17%）•交换时乙公司分录：•借：固定资产——运输车辆130•累计摊销15•应缴税费——应交增值税（进项税额）22.1•贷：无形资产150•营业外收入5（140-150+15）•库存现金12.1•借：营业外收入4.62•贷：应交税费——应交营业税4.62•二、以换出资产账面价值计量的会计处理未同时满足准则规定的两个条件的非货币性资产交换，即（1）该项交换具有商业实质；（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。（一）换入资产入账价值的确定•1.不涉及补价的情况•换入资产成本=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费•2.涉及补价的情况•（1）支付补价•换入资产成本=换出资产账面价值+换出资