制造企业的物流成本核算与控制对策分析

制造企业的物流成本核算与控制对策分析——以国内某电子企业为例【摘要】本文首先介绍我国的物流成本总体水平与现状，然后从一般情况阐述我国制造业物流成本的构成与核算，并通过计划、评价的方法对企业物流成本控制进行持续有效地改善，最后以国内某电子企业为例说明物流成本核算与控制是一个全面、系统的工程，要建立全新的管理思想，方能取得好的物流经济效益。【关键词】制造企业物流成本核算控制对策物流成本管理不仅对提高一个企业的盈利水平及核心竞争力有着重要意义，而且对提高一个国家的国民购买力水平及国家核心竞争力也具有重要意义；物流成本管理在我国制造企业还未受到应有的重视，我国在物流技术、物流成本管理方法、成本分析模式、企业物流成本计算体系方面还处于低水平与探索阶段；这既需借鉴国外的先进经验，更需企业本身及相关部门单位热心支持物流成本核算与控制对策的分析研究工作，并投入其中。一、我国物流成本水平的现状及物流成本构成（一）我国社会物流总成本概况物流成本是指物流活动中所消耗的物化劳动和活劳动的货币表现。即产品在包装、运输、储存、装卸搬运、流通加工、物流信息、物流管理等过程中所耗费的人力、物力和财力的总和以及与存货有关的资金占用成本、物品损耗成本、保险和税收成本。〔1〕我国的社会物流总成本与GDP的比例偏高，2005年中国社会物流统计公报为18.6%,高于发达国家一倍。〔2〕我国生产流通企事业物流成本占企业总成本的比重接近20%，物流企业物流成本占总成本的比重达80%以上。《2007年全国物流运行情况通报》显示：2007年全国公路运输费用为15623亿元，占运输费用的63.2％；水上运输费用为3403亿元，占运输费用的13.8％；铁路运输费用为2521亿元，占运输费用的10.2％。〔3〕中国仓储协会的一项调查显示，中国有45.3％的企业面临物流成本过高的压力。〔4〕近年社会物流总费用在不断增长，深圳市2006--2008年社会物流总费用每年以高于15%的速度递增。表1：2006--2008年深圳市社会物流总费用构成统计表〔5〕2006年2007年2008年运输费用(亿元)491.95558.28629.54保管费用(亿元)223.90292.41361.72管理费用(亿元)153.03171.13187.13合计868.881,021.821,178.39增长比例17.60%15.32%1991年，中国社会物流总费用占GDP的比率为24.0%，18年后的2008年，中国社会物流总费用为54542亿元，是1991年的10.4倍，但是，社会物流总费用与GDP的比率虽呈下降均势，但仍为18.1%，只比1991年下降5.9个百分点，也就是说，一件卖100的商品，18.1元为物流成本。而美国早在2002年，社会物流总费用与GDP的比率仅为8.7%。表2：1991-2008年中国社会物流总费用（数据来源：国家统计局）中国目前的经济结构中，第一产业和第二产业为经济主要支柱，而其中，农业和密集劳动力型的制造业为主体，这就决定了物流行业在我国经济中占有重要的地位。社会物流总费用，目前主要包括管理费、保管费、运输费用，这三项分别占了2008年中国社会物流总费用的12%，34.9%与53.1%。根据中国物流权威机构于2004年的计算：全国物流成本每降低一个百分点就可以新增1300亿元的社会经济效益！随着经济发展的全球化，通过节约物资消耗和提高劳动生产率来降低生产成本的做法已开始转向非生产领域，特别是物流领域。但我国物流业总体水平落后，严重制约了国民经济效益的提高。虽然目前很多企业有着自己的物流管理系统，但企业自身的物流管理水平与专业的物流公司相比，普遍比较落后，存在着物流流程不科学、管理不专业的问题。金融危机在向实体经济传导之后，美国在通过减薪来降低成本，但这种做法在我国是行不通的。因为员工们的工资本来就低，如果不能提高我们的产业竞争能力，向其他领域要效益，降低成本就是一句空话了。国家总体竞争力的提升，要靠科学发展，仅仅依靠廉价劳动力来降低企业成本越来越难了。而提高我国的物流水平，应该更能满足企业降低生产成本以及走向世界的要求。所以掌握物流成本的核算方法、进行物流成本控制的有效分析、制定增效节能的合理化对策，是当今企业降低物流成本，挖掘“第三利润源泉”的不二法门。（二）物流成本的构成物流成本是以物流成本项目、物流范围和物流成本支付形态三个维度作为物流成本计算对象的，它的构成如下表：表3：制造企业物流成本构成表成本项目类别物流成本范围类别物流成本支付形态类别物流成本物流功能成本物流运作成本成本项目内容说明成本范围内容说明成本支付形态内容说明运输成本一定时期内，企业为完成货物运输业务而发生的全部费用，包括从事货物运输业务的人员费用、车辆（包括其他运输工具）的燃料费、折旧费、维修保养费、租赁费、养路费、过路费、年检费、事故损失费、相关税金等。供应物流成本指经过采购活动，将企业所需原材料（生产资料）从供给者的仓库运回企业仓库为止的物流过程中所发生的物流费用。企业内部物流成本材料费资材费、工具费、器具费等仓储成本一定时期内，企业为完成货物储存业务而发生的全部费用，包括仓储业务人员费用，仓储设施的折旧费、维修保养费、水电费、燃料与动力消耗等。企业内物流成本指从原材料进入企业仓库开始，经过出库、制造形成产品以及产品进入成品库，直到产品从成品库出库为止的物流过程中所发生的物流费用。人工费工资、福利、奖金、津贴、补贴、住房公积金等包装成本一定时期内，企业为完成货物包装业务而发生的全部费用，包括包装业务人员费用，包装材料消耗，包装设施折旧费、维修保养费，包装技术设计、实施费用以及包装标记的设计、印刷等辅助费用。销售物流成本指为了进行销售，产品从成品仓库运动开始，经过流通环节的加工制造，直到运输至中间商的仓库或消费者手中的物流活动过程中所发生的物流费用。维护费土地、建筑物及各类物流设施设备的折旧费、维护维修费、租赁费、保险费、税金、燃料与动力消耗费等装卸搬运成本一定时期内，企业为完成装卸搬运业务而发生的全部费用，包括装卸搬运业务人员费用，装卸搬运设施折旧费、维修保养费、燃料与动力消耗等。回收物流成本指退货、返修物品和周转使用的包装容器等从需方返回供方的物流活动过程中所发生的物流费用。一般经费办公费、差旅费、会议费、通讯费、水电费、煤气费等流通加工成本一定时期内，企业为完成货物流通加工业务而发生的全部费用，包括流通加工业务人员费用，流通加工材料消耗，加工设施折旧费、维修保养费，燃料与动力消耗费等。废弃物流成本指将经济活动中失去原有使用价值的物品，根据实际需要进行收集、分类、加工、包装、搬运、储存等，并分送到专门处理场所的物流活动过程中所发生的物流费用。特别经费存货资金占用费、物品损耗费、存货保险费和税费物流信息成本一定时期内，企业为采集、传输、处理物流信息而发生的全部费用，指与订货处理、储存管理、客户服务有关的费用，具体包括物流信息人员费用，软硬件折旧费、维护保养费、通讯费等。委托物流成本企业向外部物流机构所支付的各项费用物流管理成本一定时期内，企业物流管理部门及物流作业现场所发生的管理费用，具体包括管理人员费用，差旅费、办公费、会议费等。存货相关成本资金占用成本一定时期内，企业在物流活动过程中负债融资所发生的利息支出（显性成本）和占用内部资金所发生的机会成本（隐性成本）。物品损耗成本一定时期内，企业在物流活动过程中所发生的物品跌价、损耗、毁损、盘亏等损失。保险和税收成本一定时期内，企业支付的与存货相关的财产保险费以及因购进和销售物品应交纳的税金支出。（三）物流成本计算方面存在的问题物流成本核算的基础是物流成本的计算，物流成本计算的难点在于缺乏充分反映物流成本的数据，物流成本数据很难从财务会计的数据中剥离出来。因此，要准确计算物流成本，首先要做好基础数据的整理工作。物流成本计算方法是物流成本计算的核心内容，传统的关于物流成本计算方式有三种：会计方式（又分双轨制和单轨制）、统计方式、会计和统计相结合的方式。由于企业传统的物流成本核算方法是在制造成本法体系下建立的，物流成本被切割成几块分别纳入存货成本、管理费用、营业费用、财务费用等项目中，难以提供准确的物流成本信息，也就难于对物流成本进行综合控制；我国目前尚无完善的统一物流核算标准，也无科学合理的综合管理框架。企业不同，物流成本的计算标准也不同，各企业所计算出的成本缺乏相互对比的基础；企业内部计算物流成本的标准时常改变，缺乏统一明确的会计成本核算标准和整理方法，因此，对物流成本的计算是不完全的。[6]最能准确核算物流成本并提供准确物流信息、对所有作业活动进行追踪动态反映的是作业成本法。但作业成本法的计算较复杂、实施成本也比较大，需要精细化和多元化组织文化的支撑，涉及管理理念的转变，也需要强有力的执行力做保证。就其实际操作而言，需更多的记录工作和信息系统的支撑，涉及大量的计算工作。并不是所有的企业都适合实行作业成本法进行成本核算，企业的规模很小时，作业成本法的实施成本很可能大于通过作业成本法进行物流成本控制带来的成本降低，这时如果采取作业成本法核算反而会影响物流的合理化。因此，在实施物流成本的控制措施时必须选择适当的物流成本核算体系。二、物流成本核算及物流间接成本分配原则（一）物流成本核算的思路、方法与步骤1.基本思路对于可从现行会计核算体系中予以分离的显性物流成本，企业在按照会计制度的要求进行正常成本核算的同时，可根据本企业实际情况，选择在期中同步登记相关物流成本辅助账户，通过账外核算得到物流成本资料；或在期末（月末、季末、年末）通过对成本费用类科目再次进行归类整理，从中分离出物流成本。对于无法从现行会计核算体系中予以分离的隐性物流成本但应计入物流成本的费用即存货占用自有资金所产生的机会成本，根据有关存货统计资料按规定的公式计算物流成本。2.具体方法和步骤⑴显性物流成本计算步骤第一步，设置物流成本辅助账户，按物流成本项目设置运输成本、仓储成本、包装成本、装卸搬运成本、流通加工成本、物流信息成本、物流管理成本、资金占用成本、物品损耗成本、保险和税收成本二级账户，并按物流范围设置供应物流、企业内物流、销售物流、回收物流和废弃物流三级账户，对于内部物流成本，还应按费用支付形态设置材料费、人工费、维护费、一般经费、特别经费费用专栏。上述物流成本二级账户、三级账户及费用专栏设置次序，企业可根据实际情况选择。第二步，对企业会计核算的全部成本费用科目包括管理费用、营业费用、财务费用、生产成本、制造费用、其他业务支出、营业外支出、材料采购、应交税金等科目及明细项目逐一进行分析，确认物流成本的内容。第三步，对于应计入物流成本的内容，企业可根据本企业实际情况，选择在期中与会计核算同步登记物流成本辅助账户及相应的二级、三级账户和费用专栏，或在期末（月末、季末、年末）集中归集物流成本，分别反映出按物流成本项目、物流范围和物流成本支付形态作为归集动因的物流成本数额。第四步，期末（月末、季末、年末），汇总计算物流成本辅助账户及相应的二级、三级账户和费用专栏成本数额，按照企业物流成本表（主表）、表企业内部物流成本支付形态表（附表）的内容要求逐一填列。⑵隐性物流成本计算步骤第一步，期末（月末、季末、年末）对存货按在途和在库两种形态分别统计出账面余额。第二步，按照公式存货资金占用成本＝存货账面价值＊企业内部收益率（或一年期银行贷款利率）计算出存货占用自有资金所产生的机会成本，并按供应物流、企业内物流和销售物流分别予以反映。第三步，根据计算结果，按照企业物流成本表（主表）、企业内部物流成本支付形态表（附表）的内容要求填列。（二）物流间接成本分配原则在计算物流成本时，对于单独为物流作业及相应的物流功能作业所消耗的费用，直接记入物流成本及其对应的物流功能成本，对于间接为物流作业消耗的费用，为物流作业和非物流作业同时消耗的费用、为不同物流功能作业共同消耗的费用以及为不同物流范围阶段消耗的费用，应按照从事物流作业或物流功能或物流范围阶段作业人员比例、物流工作量比例、物流设施面积或设