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物流成本管理第3单元企业物流作业成本管理【问题导入】某物流公司的单据部为战略客户和一般客户两类主要客户提供单据查询和单据打印服务。目前单据部服务的战略客户为2000个，一般客户为12000个。下表描绘了用于维持单据部的资源及费用。资源及费用单位：元550047007321780058521184067503360费用打印机占地报纸计算机通讯费查询人员开单人员管理层资源550047007321780058521184067503360费用打印机占地报纸计算机通讯费查询人员开单人员管理层资源（总费用为56534元）单据部的成本都是间接成本，假定一直在总共2300个单据查询中有1800个是一般客户查询，500个是战略客户查询。这两类客户的单据查询服务成本各是多少？传统的成本计算方法：一般客户就承担了56534×1800/2300即承担了44244元的费用，战略客户承担其余的12290元。仅采用单一的查询次数进行此类间接成本分摊，能准确追溯两类客户所真正需要承担的支持成本吗？企业物流成本计算除了以物流成本项目、物流成本范围、物流成本支付形态作为成本计算对象外，常常还要根据物流成本管理和控制的重点选取以客户、产品（或服务）、部门等作为成本计算对象，都要面临着间接费用的分配问题，尤其是以客户、产品作为成本计算对象时，间接费用的归集和分配是一个十分重要的课题。作业成本法概述企业传统成本计算制度的缺陷整个企业仅有一个或几个间接费用集合。间接费用分配的基础是产品数量，或者与产量有密切关系的直接人工或直接材料成本。成本分配基础和间接费用集合之间缺乏因果联系。直接费用制造费用+直接费用制造费用+企业生产成本构成的变化设备准备费用物料搬运费用订货费用订单处理费用产品检验费用出入库作业费用等直接人工直接材料费用作业成本法的产生和发展作业成本法是将间接费用更准确地分配到作业、产品、顾客、服务以及其他成本计算对象的一种成本计算方法，体现的是一种精细化和多元化的成本计算和管理思想。1941年，EricKohler首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论。1971年，GeorgeJ.Staubus的《作业成本计算和投入产出会计》。1988年，RobinCooper和Robert.S.Kaplan对作业成本管理的现实意义、运作程序、成本动因规律、成本库的建立等重要问题进行了全面深入的分析，奠定了作业成本管理研究的基石。作业成本法的基本概念作业成本法（ActivityBasedCosting，ABC）是一种通过对所有作业活动进行追踪动态反映，计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源的利用情况的成本计算和管理方法。它以作业为中心，根据作业对资源耗费的情况，将资源的成本分配到作业中，然后根据产品和服务说耗用的作业量，最终将成本分配到产品和服务中。作业成本法的应用有三个层次：成本核算层成本管理层作业优化层作业成本法的基本原理产品消耗作业，作业消耗资源并导致成本的产生。资源A资源B资源C产品作业成本池作业中心资源动因成本要素作业动因明细账资源成本直接成本间接成本资源成本分配作业成本库作业成本分配产品成本资源动因作业动因明细账资源成本直接成本间接成本间接成本分配产品成本分配基础ABC成本计算（两阶段模式）传统成本计算产品成本产品成本作业成本法对传统成本制度的改善建立众多的间接的成本集合（作业成本），每个成本集合具有同质性，即被同一个成本动因驱动。间接费用的分配以成本动因为基础，采用多元化分配标准，并且集财务数据与非财务数据为一体，从而使间接费用的分配和计算更为准确。作业成本法强调的是直接追溯和成本动因追溯（依据因果关系）；而传统成本制度趋向于分摊（很大程度上忽视了因果关系）所有成本均变为变动成本。尽管有些成本不随业务量的变动而变动，但却会随其他成本动因（如产品批次、设备调整次数）的改变而改变。作业成本法的实施分析和确定资源资源是指支持作业的成本、费用来源，它是一定期间内为了生产产品或提供服务而发生的各类成本、费用项目。货币资源材料资源人力资源资源动因是指资源被各项作业消耗的方式和原因。它反映了作业对资源的消耗情况，是把资源分配到各作业成本库的依据。资源动因实务中常采用估计方式，包括问卷或访谈，对现场领班或部门经理作访谈可能是最有效的方法。资源动因的确定资源可能的资源动因工资职工人数职工医疗保险职工人数电力用电度数折旧固定资产价值资源动因举例：某企业某月份人工费支出50000元，其主要作业粗略划分为采购、生产、销售、管理作业。从事上述四项作业的人数分别为4人、7人、5人、6人。本例中资源耗费为50000元，资源动因为作业人数，则：人工费支出分配率=50000/(4+7+5+6)=2272.73采购作业分配的人工费=4*2272.73=9090.92分析和确定作业作业是企业为了某一特定的目的而进行的资源耗费活动，是连接资源耗费和成本计算对象的桥梁。º作业是以人为主体的；º作业消耗一定的资源；º区分不同作业的标志是作业目的；º作业可以区分为增值作业和非增值作业；º作业作为最基本的成本计算对象，必须具有量化的特点；º作业贯穿于企业经营的全过程，作业的定义根据管理的需要可粗可细，但必须囊括全部经营活动企业经营过程中的每个环节或每道工序都可视为一项作业。作业是分层次的。例如：采购作业供应商管理向供应商订货验收作业进货入库作业供应商选择供应商维护供应商评价作业的划分依照部门来确定作业，对部门内的作业按照工作内容自上而下分解；依照业务程序来确定作业分类，按照作业流程依次确定作业。供应商仓库产成品会计作业会计作业验货作业收货作业存储作业机制作业工作准备购货单购货单附件验货报告原料收货报告原料原料工作准备完成工作准备请求原料请求单收货报告购货请求通知某公司的一个物流作业流程图作业划分的原则遵循“成本—效益”原则，粗细得当但划分过细，工作量太大，企业为此付出的成本过于高昂。5划分过粗，会导致在一项作业中含有不相关作业，使成本的准确性大大降低；作业按其是否具有专属性分为：º专属作业º共同消耗作业共同消耗作业按不同的成本动因可分为：º数量动因作业º批别动因作业º工时动因作业º价值管理作业分析和确定成本动因成本动因成本动因是决定成本发生、资源耗费的真正原因。为了更准确地衡量产品成本，作业成本管理采用多种动因分摊成本。º资源动因：资源动因反映了作业中心对资源的消耗情况，是资源成本分配到作业中心的标准。在分配过程中由于资源是一项一项分配到作业中去的，于是就产生了作业成本要素。将每个作业成本要素相加就形成了作业成本库。º作业动因：作业动因是将作业中心的成本分配到产品、劳务或顾客中的标准，它也是将资源消耗与最终产品相沟通的中介。确定资源动因º某一项资源消耗能直观地确定为某一特定产品或劳务所消耗，则直接计入该特定产品或劳务的成本中。º如果某项资源耗费可以从发生领域区划为某项作业所耗，则可以直接计入该作业成本库。º如果某项资源耗费从最初消耗上呈混合耗费形态，则需要选择合适的量化依据将资源分解并分配到各项作业。作业动因的选择º选定的作业动因与实际作业消耗之间的相关性。º计量作业动因的成本。应尽量采用数据容易获得的作业动因。º注意作业动因采用所诱致的行为。作业动因的选择应有助于激励业绩的改进。º考虑作业动因的相关性、计量费用和行为作用三者的相互作用。作业可能的成本动因采购处理采购次数进货验收托盘数仓储作业体积及所占空间订单处理订单数拣货拣货次数作业动因举例：作业成本法的步骤分析确定作业，建立作业成本库；确定作业动因，分配作业成本到成本核算对象；确定资源动因，分配资源耗费到作业成本库；分析确定资源，建立资源库；作业成本法在企业物流成本计算中的应用【例1】某生产性企业产销A、B两种产品。这两种工艺的生产过程基本相同，两者的区别主要表现在所提供的物流服务上：A产品实行的是大批量低频率的物流配送服务，B产品实行小批量高频率的配送服务。(1)本月该企业共销售A产品5批，每批数量4000件，共计20000件；B产品140批每批数量10件，共计1400件。(2)本月共处理A产品订单500份，B产品订单300份。(3)包装机用于包装A产品，每件需1.5分钟；用于包装B产品，每件需2分钟。(4)运输装卸设备用于A产品运输装卸，每批需120小时，用于B产品运输装卸，每批需0.4小时。(5)质量检验：A、B两种产品的质检过程完全相同。对于A产品，每批需随机抽样10件进行检验；对于B产品，每批需随机抽样3件进行检验。该企业采用作业成本法计算产品所涉及的物流成本。当月所耗费的各类资源有工资、电力、折旧、办公费，各类资源的耗费量已知；所涉及的物流作业主要有：订单处理、包装、运输装卸、质量检验。分析确定资源动因如下：资源可能的资源动因工资职工人数电力用电度数折旧固定资产价值办公费平均分摊分配资源耗费到作业成本库：确定作业动因：分配作业成本到成本对象：结果如下：作业成本法在企业物流成本计算中的应用【例2】某物流公司在某月内签订并履行了甲、乙两份物流服务合同，两份合同的基本内容都是将60000件相同的某电子零配件从韩国运至北京。甲合同的要求是：60000件零配件，每天分送6000件到位于北京的工厂；乙合同的要求是：60000件零配件，每天按分送2000件到位于北京的工厂。为了满足甲合同的要求，A公司决定：60000件零件分两次运到位于天津的物流公司仓库，然后每天分送6000件到位于北京的工厂，用A公司1000平米的仓库一个月。为了满足乙合同的要求，A公司决定：60000件零配件分六次运倒位于天津的物流公司，然后每天分送2000件到位于北京的工厂，用A公司500平方米的仓库一个月。为了计算的简便，便于比较，在本案例中对A公司的实际情况做出如下简化和假设：由于物流企业提供的产品是无形的物流服务，相对于制造企业，其直接材料很少。而以合同（客户）作为成本计算对象，可直接追溯到合同的人工费用也很少。所以可以假设直接材料和直接人工为零。同时为了简化，不考虑销售费用和管理费用，物流服务的合同成本为全部营运间接费用。作业成本法在A物流企业中的实施1.确认和计量各种资源耗费（主要有三项）A物流公司的资源耗费可以划分为人工、燃料、固定资产折旧和外包费。经该物流公司的统计，企业营运间接费用中。（4项）人工费用29880元；燃料费用18000元；固定资产折旧费用49200元；包装费24000元；按照各种资源成本发生的领域不同，将各种资源成本直接计入各种作业成本库。A物流公司的仓库部门（6项）人工费用20000元，燃料费用8000元，仓库部所用的装卸和搬运等设备折旧费8000元；报关作业人工费用1080元，保管作业人工费用4000元；仓库折旧费用16000元。A物流公司的配送作业（3项）配送作业发生人工费用4800元，燃料费用10000元，车辆折旧25200元。2.确认资源动因，归集资源成本到作业，形成作业成本库以仓库部门的出入库作业为例，仓库部1/2的员工负责货物的入库工作，故可得出入库作业的成本要素中人工费用为10000元。类似地，仓库部的搬运设备用于货物进入仓库和发出仓库的操作量是相等的，所以，入库作业燃料费用为4000元，设备折旧费用为4000元。所以入库作业的成本库如表1所示。（1）入库作业成本库单位：元表1180004000400010000入库作业折旧燃料人工费入库作业成本库总成本成本要素作业180004000400010000入库作业折旧燃料人工费入库作业成本库总成本成本要素作业和出库作业相似，可得到报关作业、保管作业、入库作业、配送作业的成本库，分别如表2、表3、表4、表5所示。（2）报关作业成本库单位：元表21080————1080报关作业折旧燃料人工费报关作业成本库总成本成本要素作业1080————1080报关作业折旧燃料人工费报关作业成本库总成本成本要素作业（3）保管作业成本库单位：元表32000016000——4000保管作业折旧燃料人工费保