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第十章作业成本法(ABC)一、ABC的背景二、ABC的特征与基本内容三、案例1．产品或服务成本•在管理会计的信息处理和应用中，按对间接费用的不同处理方法，有三种不同内涵的产品成本：（1）传统成本核算系统所计算的产品成本（2）变动成本法所确定的产品成本（3）作业成本法所确定的产品成本前二者是单一成本驱动，后者是多栋因成本驱动（1）传统完全成本法下的成本流转非制造成本销售及管理费用期间费用出售产品期末存货成本制造费用直接人工直接材料产成品及在产品存货制造成本（2）变动成本法下的成本流转固定制造费用是产品成本一种期间成本销售及管理固定制造费用费用期间费用变动制造直接材料直接人工产成品及在产品存货出售产品成本期末存货（3）作业成本法下的成本流转作业中心1A产品作业中心2所耗资源成本作业中心3B产品资源动因作业动因一、ABC的背景1.传统成本计算的假设前提(1)成本要素结构(2)产品的生产特征2.现代生产环境的变化(1)技术的发展CAM,FMS,TQM,JIT,MRP,ERP•需求的多元化•品质的独特个性•产品寿命周期的变化•战略管理思想的引入•FMS的必然性•制造环节的标准化和弹性化•传动带生产线、数码机床、可拆卸加工设备、多功能机器、工人机动团队作业(2)产品特征3、传统成本计算的局限性(1)间接费分配基础的疑问•费用与产品的关联度的削弱•人工小时与机器小时的不足(2)成本计算方法对决策的影响•就财务会计而言,影响不大•对企业经营决策影响的双重性一、ABC的背景(3)举例说明例(1)单一品种的成本计算原材料直接归入法人工费某一品种产品间接费用一、ABC的背景原材料直接人工不同品种产品例(2)多品种的成本计算直接归入间接费用中间账户平均分配一、ABC的背景(1)技术的发展*市场竞争由国内向全球渗透*规模经济向市场应变能力转化*CIM是解决以上问题的现实选择----CAD开发成本较高,但手段先进,时间大大缩短,在英国,平均设计时间从50年代的3个月下降为今天的15分钟一、ABC的背景----CAE对设计的可行性(生产上,成本上)进行测试----CAM降低设计转化为生产的时间,减少新产品投产准备时间----FMS以灵活方式生产多种产品。品种迅速转化，质量更高，准备时间下降，人工与设备成本减少（弊端：失业、投资压力、管理的滞后）----JIT目标：消除浪费、消除不增值作业例：加工检验移动等待储存在以上大阶段，只有加工是增值作业具体内容：一、ABC的背景一、ABC的背景•JIT制造，按订单生产，上道工序服从于下道•JIT购货，按需购货（必须与供应商有长期合作关系，保证及时供货，价格优惠）•JIT存货，就是零存货，这来自于JIT•JIT制造，实施JIT的基础条件，共有九条一、ABC的背景低存货水平、采用需求拉动、小规模采购、快速生产准备、人员技能多面手（一人具备不同技能）、FMS、TQM（高质量保证高效率）、有效的设备维护系统、持续改善的工作环境（培养职工的忠诚）一、ABC的背景JIT的实施效果显示：（美国22家企业抽查），供应商数量下降67%，报废反修减少44%，启动时间下降47%，存货下降一、ABC的背景现代生产的大特征1.日本大阪大学中谷严教授指出现代生产的五大特征：第一：流动化。人才流动、资本流动第二：融业化。规模经济向范围经济转化，范围经济也就意味着突破行业界限第三：个性化。同化欲望向差别化方向转化，也就是说，个性化替代了流行化一、ABC的背景第四：国际化。在全球范围有效的利用资源，在发达国家从事基础研究，在落后国家从事制造业第五：信息化。以上四大变化必须依赖于信息化作为基础以上我们可归纳为多元化需求与品质的独特个性一、ABC的背景2.需求多元化、个性化与产品寿命周期（1）个性化导致多元化显然，独特的需求必然导致多元化的产品需求（2）多元化导致产品寿命周期缩短流行导致产品有较长的生命周期追求时尚使许多传统产品过早退出市场一、ABC的背景（3）产品寿命周期的三种含义*传统的产品生产周期（价值链）研发设计促销供货售后服务*产品的市场周期导入成长成熟衰退*产品的消费周期购入使用废弃战略管理与FMS的必然性1.FMS来源于多元化与个性化特征2.FMS的基本思想第一，FMS是生产自动化的核心组成部分，生产自动化包括了四大内容的组合*生产过程自动化订货设计投料加工组装检验保管发货战略管理与FMS的必然性*信息系统自动化CAD、CAM、CAT*无人运行*多品种、小批量的FMS第二，FMS硬件要素市场要求多元化、短期化、细分化生产要求可从七个方面体现弹性战略管理与FMS的必然性（1）机械弹性：为适应生产采纳特定的部品，对机器进行调整的难易程度（2）产品弹性：拥有经济且快速的由原产品向新产品转型的能力（3）工程弹性：一种部品能同时适用于多项工程（4）作业弹性：一种作业可随时转换成另一种作业（5）程序弹性：即使遇到故障也能继续加工希望的部品（6）产量弹性：针对产量的增减，均能合理运用而获利（7）扩充弹性：根据需要能立即扩充FMS的规模战略管理与FMS的必然性第三，FMS软件要素CAD、CAM、CAT3.传统成本计算的局限性共同费用分配基础问题战略管理与FMS的必然性资源动因金额分配率A产品质控小时(450)90,000$200/小时100生产准备次数(450)135,000$300/次1采购次数(1000)105,000$105/次10客户订单张数(200)120,000$60/张5设备运转小时(75000)150,000$2/小时1,000$6000,000战略管理与FMS的必然性传统分配率(以机器小时为分配基础)分配率=$6000,000/75,000=8元/小时(注75,000是基础,不是动因)若A产品消耗资源传统法总成本=1000*8=$8000严格来讲:A产品实际消耗资源战略管理与FMS的必然性质控100*200=$20,000生产准备1*300=$300合计采购10*105=$1,050成本客户订单5*60=$300$23,650设备运转2*1,000=$2,000战略管理与FMS的必然性饮料门票吃饭合计A110415B2081442C154827D144624合计601632108平均154827方法A方法B间接成本制造费间接材料间接人工其它费用分配基础机器小时产品数量人工小时机器小时成本对象间接成本直接材料直接材料直接人工直接人工战略管理与FMS的必然性接间成本直接成本接间成本直接成本战略管理与FMS的必然性4.ABC的基本思想（1）更加准确计算产品成本，作业消耗资源，产品消耗作业（2）ABC的成本流程资源产直接成本间接成本A1品A2A：线An二、ABC的特征与基本内容1.资源的特征（1）直接分配与间接分配的矛盾*产品间接费内容设计、管理、采购、信息系统、财产税、保险、折旧费、水电等*间接分配，不符合成本效益原则*间接分配，捣浆糊产品成本计算方法归类图产品成本计算方法辅助方法基本方法作业成本法标准成本法变动成本法定额法分类法分步法分批法品种法作业的特征•作业包括不同的作业中心，作业中心可能是一台机器、一组设备、一个部门或一项职责；•作业有层次之分，包括单元、批量、产品、过程、工厂层次，所有的作业都要消耗资源并最终归集到生产出的产品中。•人或机器的活动•基于一个特定的工序或生产加工环节•消耗资源•作业可以放大或缩小以食堂为例下列哪些属于作业•大厨拿起勺子，在锅里翻炒•大厨拎起油瓶，向锅里倒了勺油•服务员端起炒好的菜，送到橱窗前•服务员把橱窗前的菜重新摆放，与标签一一对应•服务员为学生打饭菜•服务员为学生刷卡以作业为单位归集、分配成本•对比：以产量为动因归集成本间接制造费用的分配，以人工或机器工时为依据分配，并不总是合理的，容易造成产品成本的扭曲。按批次的产品打磨、抛光、平整；按批次抽检对新型产品的设计、安全测试管理活动追问：费用与产量找不到直接因果关系？大多数费用的发生一定会和经营活动有关。以作业为单位归集成本，找到成本发生的直接原因。ABC法应用的前提条件•明确资源耗费和作业的关系•和作业中心，为作业建立作业成本库——流程条件和组织条件•收集关于成本和成本动因在资源和作业之间的相关数据——信息条件•分析作业与资源的关系，建立作业中心的资源库和作业成本库的资源要素——管理条件作业中心是负责完成某一项特定产品制造功能的一系列作业的集合。作业中心既是成本汇集中心，也是成本管理、责任考核中心。一般说来，作业中心是基于管理的目的而不是专门以成本计算为目的设置或划定的，传统制造企业的经营过程被习惯地分为材料采购、产品生产和产品销售这三个环节，而按照作业成本计算理论，这三个环节都可以称为作业中心。作业中心资源库与作业成本库•在实务操作中，对每一作业中心都按资源类别设立资源库，把作业中心所耗资源价值归集到各资源库中去。•在对资源库资源耗费价值进行分配时，面临的是已确定的作业种类。可以为每一项作业设立一个成本库，每个作业成本库按照资源类别设立作业资源要素，各个作业消耗的资源要素汇总即为作业成本。ABC法的核算平台——作业中心作业中心1资源库作业1作业2作业成本库1资源1资源2作业成本库2资源要素2资源要素1ABC法的核算平台制造中心作业中心1作业中心2作业中心3产品成本作业成本对象++…成本对象+++资源?可为制造中心投产的每一种(或批)产品设立成本计算单，在每一张成本计算单中还应按该产品生产所涉及作业种类开立作业成本项目。这样，该成本计算步骤就是要把各作业成本库的价值结转到各产品成本计算单上，这一步骤反映的作业成本计算规则是：产出量的多少决定着作业的耗用量。ABC的两阶段模型•ABC法开展前，必须明确产品耗用了哪些资源和作业，作业耗用了多少资源。•作业成本法首先基于作业的划分，按照作业消耗资源的情况，以作业为单位归集、分配成本。其中各作业共同耗用或受益的间接费用按各作业耗费资源的比例进行分配。•第二阶段，将作业成本库中归集的成本，按照分配到产品或其它最终成本对象中去。ABC法的关键点•作业的确认、作业的划分、作业中心的确认•成本动因：作业消耗资源；产品消耗作业作业成本动因作业活动设备保养机器小时批次活动设备调试调试次数批次作业安排订单生产订单数量批次作业开发新产品品种数量产品辅助作业产品质量改进工程变动数产品辅助作业多层次的成本动因•作业成本计算的成本对象是多层次的，大体上可以分为资源、作业、作业中心和制造中心这几个层次。•资源——作业中心（资源库）——作业——作业成本库——制造中心——产品成本动因的定性与定量表现•定性表现：成本发生的方式、起因•定量表现：变动部分：什么样的作业单位（如批次等）消耗了多少资源；什么样的产品单位（如产量、批次等）消耗量多少资源；固定部分：哪些作业中心受益了给定期间资源的总消耗；与产能利用的对应关系；与管理能力、管理经费的对应关系作业以及作业动因的确认和分类•作业的层级库珀将作业分为单位作业、批别作业、产品作业、过程作业•1、单位级作业（unit-levelactivity）：•是因每一产品单位而发生的作业。比如：直接材料、直接人工的运用，部件的安装，每一项检验等均是单位级作业。•2、批别级作业（batch-levelactivity）：•是因每批或每组产品而非每一单位产品而发生的作业。比如，机器调整、采购订单、生产计划、每一批的检验等都是批别级作业。•3、产品级作业（product-sustainingactivity）：•是为支撑各不同产品的生产而发生的作业。它通常包括产品设计、部件管理、工程变更指令的发出、紧急事务处理等。•4、管理级作业（Face-sustainingActivity），也称能量层次作业，是指为了维持企业的总体生产经营能力而进行的作业，属于企业一般维持性作业，如管理作业、厂房使用、人员培训、保安、保险、维修、工厂管理、工厂折旧、支付财产税等。•该类作业与企业的整体生产经营活动有关，无法追溯到特定的批次或产品上，与产量、批次、品种数无关，而取决于组织的规模与结构。这种作业的成本为全部生