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成本对象控制（上）——ERP中的产品成本控制王纹孙健---ERP中的产品成本控制（ProductCostControlling）是一个集成性很高的模块。接触过此模块的财务及管理人员往往有这样的困惑：首先，它和我们传统的成本计算方法有显著的不同；其次，它的标准成本和差异分析等概念又恰恰是财务管理中的基本概念。由于ERP在产品成本控制模块上提出了新的管理思维方式，很多人对于此模块在管理上的应用总是不得要领。不过，好在我们对类似下面的对白并不陌生：---传统成本计算方法的局限---总经理：上个月的报表我已经看过了。我注意到上个月的毛利减少了。---财务经理：是的。上个月是淡季，销售收入比前月下降了10%。---总经理：没错。不过我发现销售成本只下降了4%,而且很多产品的单位成本都比上个月提高不少。---财务经理：是这样的：很多成本都是固定的，像机器折旧等，工人工资中的很大一块都不会随销售额下降，而且有几种主要的原材料这几个月价格一直在上涨。---总经理：这个我知道。不过，我想知道开工不足和原材料涨价对成本到底造成了多大影响。有没有具体一点的数字？起码可以和销售部一起想想对策，价格是要调低还是调高。---财务经理：这个需要把数据再分析一下，不过需要一点时间。但是原材料涨价的影响大致可以从各种产品单位成本中原材料那部分的变动看出来。---总经理：可以看出一点。不过我需要一个总数，最好还能看看每种产品受到的影响。还有，这些单位成本是怎么算出来的，有没有详细的资料？---财务经理：简单点说是这样的：根据财务账上的原材料采购，结合仓储部门的台账，计算出原材料成本，再将公用的原材料、人工、折旧还有其他制造费用先按一定的比例分摊到各种产品上去，随后各种产品的生产成本再按当月的产量和月末在制品的约当产量分摊到成品和在制品上，从而核算出当期产品的单位成本，最后还要根据先进先出法核算产品销售成本和月末产成品余额......---总经理：行了，还真复杂。不过我听起来，好像都是靠分摊来计算的，那么如果哪个产品、哪批生产多用了料，多耗了工时其实从账上反映不出来喽？对了，刚才讲到原材料成本增加是不是也有车间管理的问题在里面？还有，最近我看车间里工人效率好像不高，这是不是也会增加成本？我看这方面应该加强管理。---财务经理：这个......我不是很清楚，最好找生产部门经理谈谈。分摊的方法虽然不解决您提的那些问题，但一般企业里都是这么做的。再说公司产品那么多，生产批次更是不得了，如果仓储和生产那边不能记录到那么细，光财务部肯定核算不到那么细。而且一到月末关账，财务部工作量非常大，每天都加班。---总经理：这个我也知道。不过你看上个月的报表，到今天20号才出来。---财务经理：可是储运部10号才把所有库存的进销存表整理出来给我们......---总经理：这个问题你们去协调一下吧。对了，本季度的预算决算报告准备得怎么样了？星期五可要开会了。这个季度利润指标没有完成，到底什么原因要分析一下。抓紧把报告写出来。---财务经理：......---如果这是一则广告，那接下来应该是通栏标题：“使用ERP软件，解决您管理中的难题”，或者是“ERP，完善的管理之道”。但是本文不是一则广告，我们想解释这样两个问题：---1.传统的成本核算方法到底有什么问题？---2.ERP是怎么解决这些问题，从而提高管理的？---第一个问题很好回答，我们只要对上文的对白稍加分析，就可以汇总出答案：传统的成本核算方法存在如下问题：---1．虽然可以核算出成本，但是对于成本的波动无法提供有力的解释，无法量化各种因素对成本的影响。这些因素包括材料价格变化，材料使用效率，开工率变化，工厂作业效率变化，制造费用变化,等等。---2．由于在较高的层次上就使用了分摊的方法，而不是认定的方法，使得数据只具有总量上的意义，而缺乏明细分析的意义。比如在产品多、规模大的企业中，无法提供各种产品、各个生产批次的准确成本。---3．上述两个弱点使得成本控制缺乏依据。比如上文中总经理认为工厂管理有问题，效率不高，但他是否有足够的依据做这样的判断呢？如果基于含糊的主观感觉，实施笼统的强化管理，结果可能适得其反。---4．同样基于上述1和2两个问题，使得决策缺乏重要的成本数据的支持。比如上文中该公司同时面对产能利用不足和原材料涨价的问题，那么究竟是应该点燃一场价格战夺取市场份额，还是通过提价增加毛利空间，投入市场推广提升品牌层次？类似的决策，需要各方面的信息，产品成本肯定属于最重要的一类信息。---5．原始数据的收集困难，而且准确性和及时性不易保证。产品成本的计算，大量的数据来自物流部门。部门间的协调和沟通，在任何企业里都是一个难题。原始数据的质量直接影响到产品成本信息的质量。---6．即使在较高的层次上就使用了分摊的方法，不可否认的是，财务部门的工作仍然是繁重和紧张的。而且同样的故事，每个月都在重复。---好了，回答完第一个问题，我们下面的篇幅就来解释ERP是如何解决这些问题的。其实答案很简单，ERP解决这些问题依靠两种技术：第一，集成的技术；第二，管理会计的技术。---集成的技术解决了数据收集的难题。当代ERP系统几乎涵盖了企业运作的所有领域，它是企业各部门的共同平台。数据在各个部门实现了集成共享，这些数据包括物料清单（BOM），工作中心（WorkCenter），工艺路线（Routing），成本中心和作业（Activity），物料主记录（MaterialMasterData）等（这些术语在上期《标准成本——ERP中的产品成本控制》中有详细的解释，请参见该文）。还包括下文将解释的生产定单（ProductionOrder），库存移动（GoodsMovement），工票（TimeTicket）等等。集成提高了数据的即时性、一致性和准确性，同时适应了明细分析的需要。---管理会计的技术满足了数据分析的需求。ERP系统采用了大量成熟的管理会计技术，比如成本对象（CostObject）和成本流（CostFlow）,标准成本和差异分析（VarianceAnalysis）等等。这些技术在理论上都比较成熟。通过它们，ERP实现了对原始数据的整理和分析，提供了管理者多维和明细的产品成本信息。---在上期《标准成本——ERP中的产品成本控制》中我们介绍了标准产品成本的制定，基本上是属于计划的范畴，是成本控制的基础。本文将介绍产品成本在实际生产过程中的控制，这是通过成本对象控制（CostObjectControlling）子模块完成的。---系统集成和成本流---图1是产品成本控制的概览。在右上方我们看到一个生产定单（图中绿色的箭头）正在工厂中被执行。这个定单经过了四道工序，分别在四个工作中心中完成。在各道工序中有原材料的投入，完工后产成品收货入库。同时，仓库（图中绿色建筑物）负责各种存货的收发存。这是一幅简化的制造企业工作场景。现在让我们看看在ERP中是怎样管理这个过程的，同时整个过程如何影响生产成本的控制。图1中央绿色的箭头表示生产定单，我们的描述将围绕它展开。---A．生产定单下达---生产定单是ERP生产模块的重要概念。生产定单定义了什么产品将在什么时候、什么地点、如何被生产；同时,多少工作、多少资源将被使用；以及定单的成本将被如何结算。---生产计划部门运行MRP等计划工具，系统结合产品需求和库存状况生成计划定单（PlannedOrder）。计划定单被确认并转成生产定单，生产定单下达后，车间开始执行生产任务。---对于产成品，由于在系统中已经维护了它们的工艺路线和物料清单，在生成生产定单时系统会自动建议生产工序以及各道工序的原材料投料，计划员可以在此基础上进行修正和确认。当生产定单下达时，该定单的预估成本（PreliminaryCost）也被同时计算出来了。预估成本的计算过程和上期《标准成本——ERP中的产品成本控制》中产品标准成本的计算过程基本相同，只是工艺路线和物料清单变成了生产定单中修正后的情况，而且批量也变成了定单的实际批量。---生产定单除了在生产领域的应用外，在成本会计中它还是重要的成本对象。成本对象好比企业中汇集成本费用的大大小小的水池，而成本流则是流入和流出这些水池的水流。我们要控制的就是各种成本对象的成本，因此这个模块叫作成本对象控制。本文中涉及了三种成本对象：生产定单、成本中心和市场细分（参见《ERP中的盈利分析》）。---B．生产定单领料---车间在执行生产定单的过程中，系统会提示各工序需要领用的原材料的种类和数量，实际领用可以参照提示或做更正。仓储部门负责库存的管理，仓管员会根据实际数量在系统中记录本次发货。这是一个简单的操作，但是在ERP内部却产生如下结果：---1．记录并保存了一张反映库存移动的物料凭证，即通常所说的出库单。假设本例中，在2001年5月，从WH01原材料一号仓库中被某生产定单领用材料125块。---2．自动生成了一张财务记账凭证：借生产成本—原材料贷原材料，金额为原材料数量乘以原材料价格，原材料价格可以是标准价格也可以是移动平均价（本文中使用移动平均价核算原材料），假设当前的移动平均价是960RMB/块，那么该凭证的金额就是120000RMB（125×960）。---3．自动生成了一张成本会计凭证。这张凭证记录了有一股成本流，性质是“生产成本—原材料”流入了该生产定单，金额是120000RMB（请注意图1中B.下方标有“原材料成本”的红色箭头，即表示了这股成本流）。---这三张基于库存管理、财务会计、成本会计不同模块的凭证，相互之间以及和生产定单之间都存在勾稽关系。---C1、C2、C3．集成或手工录入成本和费用---每个月除了原材料成本之外，还会发生很多和生产相关的成本和费用，它们或者通过系统集成或者是用手工方式被记入了财务会计模块和成本会计模块。比如固定资产模块，月末自动计算折旧并过账，在财务中自动生成：借制造费用—折旧贷累计折旧的记账凭证。同时根据固定资产所属的不同成本中心，折旧费用自动流入了各个成本中心。本例中，500000RMB的折旧费用流入了生产成本中心CC01。再比如人力资源模块，月末计算工资生成借生产成本—人工贷应付工资的分录。同时工资费用也流入了各相关成本中心。本例中350000RMB的工资费用流入了生产成本中心CC01（见图1，C2）。而对于水电能源、机物料消耗及其他制造费用都通过财务手工输入发票时记入系统：借制造费用贷应付账款。同时手工认定或分摊到各成本中心。本例中在2001年5月水电能源和其他制造费用分别是80000RMB和70000RMB流入了生产成本中心CC01（见图1，C3）。此外，有总计400000RMB的各种成本费用流入WH01一号仓库成本中心（见图1，C1）。---D．工票确认---在生产定单执行过程中，各道工序要对耗用的时间加以确认。系统会以定单下达时的标准工艺作为提示，生产主管需根据实际耗用的作业量修改并确认工票。这项工作对财务会计没有任何影响，但是从成本会计的角度来看，此时发生了成本的转移：作为一个生产成本中心CC01开板车间为该生产定单提供了服务。如果在C2、C3中我们认为该成本中心正在耗用公司的资源——成本流入，那么此时它正在创造价值，而工票及工票上确认的作业数量就是这种价值的体现。因此成本从生产成本中心CC01转移到了（或者说流入了）生产定单。对成本中心来说，这是它的产出，而对生产定单来说，这就是它的投入。---本例中这股成本流的金额确定如表1。表1.2001年5月作业作业量作业价格总计ACT01生产准备100H160H300HACT02开板200RMB/H250RMB/H200RMB/HACT03抛光20000RMB40000RMB60000RMB---E．间接费用结算---除了生产成本中心，还有一些成本中心也为生产提供了服务，比如仓库。虽然仓库不直接参与生产，但是仓库的费用也应该是产品成本的一部分。只是和生产成本中心不同，这些成本中心是间接服务于生产的，所以应该采用和D.工票确认不同的方法完成成本的转移，如通过间接费用结算来完成