视同销售业务差异分析

讲课资料视同销售业务差异分析“视同销售”，是指企业或纳税人在会计上不作为销售核算、而在税收上要作为销售确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。（一）视同销售行为的确定1、《增值税暂行条例实施细则》第四条及其他相关法规、规章明确的视同销售行为有：(1)将自产或委托加工的货物用于非应税项目；(2)将自产、委托加工或购买的货物作为投资(包括配购股票)，提供给其他单位或个体经营者；(3)将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；(4)将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人；(5)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送同一县(市)以外的其他机构用于销售；（6）以收取手续费方式销售代销的货物；（7）从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品收取并返还的包装物押金；（8）以非货币性交易方式换出资产；（9）以非货币性资产抵偿债务（债务重组方式之一）；（10）在建工程试营业销售的商品。注意：根据现行会计制度规定，下列行为会计上应作销售收入处讲课资料理：（1）将货物交付他人代销；（2）以买断方式销售代销的货物；（3）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；（4）以旧换新（会计上不作为非货币性交易处理）；（5）还本销售。2、《消费税暂行条例实施细则》第六条规定的视同销售行为是：纳税人将自产的应税消费品用于生产非应税消费品和在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利与奖励等方面。3、《营业税暂行条例实施细则》第四条规定的视同销售行为有：(1)单位或个人自建建筑物后销售的，其自建行为视同提供应税劳务；(2)转让不动产有限产权或永久使用权，以及单位将不动产无偿赠予他人，视同销售不动产；(3)转让以无形资产或不动产对外投资形成的股权时，在转让股权时视同转让无形资产或不动产征税；（4）以预收款方式销售不动产，会计上作预收账款处理，但须在收取款项时缴纳营业税。4、《企业所得税暂行条例实施细则》第五十五条、财税字[1996]79号文件和《企业股权投资业务若干所得税问题的通知》〔国税发（2000）118号〕规定的视同销售行为有：(1)纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应作为收入处理；(2)纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规讲课资料定留归企业所有的，应作为收入处理。（3）企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。(4)《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）规定的视同销售行为有：企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。5、《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》（国税发[2003]83号）规定的视同销售行为有：（1）将开发产品用于本企业自用、捐赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等；（2）将开发产品转作经营性资产；（3）将开发产品用作对外投资以及分配给股东或投资者；（4）以开发产品抵偿债务；（5）以开发产品换取其他企事业单位、个人的非货币性资产。商品（不动产除外）或货物的“视同销售”业务可以总结为“两个凡是”，即凡是外购的商品或货物，“对外”一律作“视同销售”处理，“对内”不作“视同销售”处理；凡是自产产品（包括委讲课资料托加工货物），无论是“对内”还是“对外”，一律作“视同销售”处理。不动产、无形资产的“视同销售”业务可以总结为：外购不动产、无形资产，“对内”不“视同销售”，“对外”（不含投资）一律作“视同销售”处理此外，自行开发的不动产，对内不不动产、无形资产对外投资不征营业税作特例处理。所谓“对内”，是指用于固定资产、在建工程、管理部门、职工福利等方面；“对外”是指用于捐赠、赞助、对外投资、抵偿债务、换取资产、分配给投资者等方面。视同销售业务之所以在会计上不作收入处理，主要是因为不符合商品销售收入确认的原则。根据《收入准则》的规定，一项经济交易是否确认收入，必须同时具备下列四个条件：商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方；第二，销售方不再对售出商品实施控制，也不再保留与售出商品所有权有关的继续管理权；第三，与交易相关的经济利益能够流入企业；第四，相关的收入和成本能够可靠地计量。此外，防止上市公司利用非货币性交易、债务重组等业务虚增利润，会计准则对相关业务作了专门的会计处理规定。而以上业务，凡具备了税法规定的“视同销售”情形，均需按规定计征相关流讲课资料转税和所得税。【注：货物是指除土地、房屋和其他建筑物等不动产之外的有形动产，包括电力、热力和气体在内。】（二）视同销售纳税义务发生的时间1、《增值税暂行条例实施细则》第三十三条和《消费税暂行条例实施细则》第八条规定:纳税人发生的视同销售,于货物移送使用的当天确认视同销售收入。2、《营业税暂行条例实施细则》第二十八条规定：⑴单位或个人自建建筑物后销售的，于收讫营业额或取得索取营业额凭据时确认视同销售收入；⑵转让不动产有限产权或永久使用权或单位将不动产无偿赠予他人的，于不动产所有权或使用权转移的当天确认视同销售收入。3、《企业所得税暂行条例实施细则》规定的视同销售行为，于资产负债表日确认视同销售收入。（三）视同销售计税金额的确定视同销售一般按下列顺序确认计税收入；1.按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；2.按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；3.按组成计税价格确定，组成计税价格公式为：（国税发〔1993〕154号）（1）营业税组成计税价格=成本×（1+成本利润率）/（1-营业税税率）讲课资料（2）增值税组成计税价格=成本×（1+成本利润率）属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。注意：纳税人自产的应税消费品用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面，应当按纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。而计征增值税不适用这一规定。(4)委托加工应税消费品组成计税价格=(材料成本+加工费)÷(1-消费税税率)(5)进口应税消费品组成计税价格=(关税完税价格+关税)÷(1-消费税税率)(6)复合计税消费品组成计税价格。消费税属于价内税，粮食白酒、薯类白酒实行复合计税办法后，其组成计税价中不但包括从价定率计征的消费税，还应包括从量定额计征的消费税。新的组成计税价格公式可以推导如下：由于，组成计税价=成本+利润+消费税=成本×(1+成本利润率)+组成计税价×消费税税率+销售数量×定额税率因此有，组成计税价=〔成本×(1+成本利润率)+销售数量×定额税率〕÷(1-消费税税率)此外，根据国税发〔1993〕156号文件规定，纳税人自产的应税消费品用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面，应当按纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。讲课资料上述组成计税价格中，营业税成本利润率由各省、直辖市、自治区所属税务机关确定，增值税成本利润率，除应税消费品有专门规定外，其余一律按10%。国税发〔1993〕156号文件规定，应税消费品全国平均成本利润率规定如下：（１）甲类卷烟１０％（２）乙类卷烟５％（３）雪茄烟５％（４）烟丝５％（５）粮食白酒１０％（６）薯类白酒５％（７）其他酒５％（８）酒精５％（９）化妆品５％（１０）护肤护发品５％（１１）鞭炮、焰火５％（１２）贵重首饰及珠宝玉石６％（１３）汽车轮胎５％（１４）摩托车６％（１５）小轿车８％（１６）越野车６％（１７）小客车５％讲课资料（四）关于自产自用产品视同销售的会计处理《关于自产自用的产品视同销售如何进行会计处理的复函》[财会字（1997）26号]规定：企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告样品、职工福利奖励等方面，是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合销售成立的标志；企业不会由于将自己生产的产品用于在建工程等而增加现金流量，也不会增加企业的营业利润。因此，会计上不作销售处理，而按成本转账。但按税收规定，自产自用的产品视同对外销售，并据以计算交纳各种税费。企业按规定计算交纳的各种税费，也构成由于使用该自产产品而发生支出的一部分，应按用途记入相关的科目。其具体会计处理方法如下：1.自产自用的产品在移送使用时，应将该产品的成本按用途转入相应的科目，借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“产成品”等科目。2.企业将自产的产品用于上述用途应交纳的增值税、消费税等，应按税收规定计算的应税金额，按用途记入相应的科目，借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”、“应交税金——应交消费税”等科目。按税收规定需要交纳所得税的，还应将该项经济业务视同销售应获得的利润计入应纳税所得额，据以交纳所得税，按用途记入相应的科目，借记“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税金——讲课资料应交所得税”科目。例5、甲企业2000年10月份某工程项目领用本企业自产产品20件，该产品成本每件3000元，市场价格（不含税）每件售价4500元。增值税税率17%，城建税税率7%，教育费附加征收率3%。有关计算及会计处理如下：1.领用时作会计分录如下：借：在建工程75300贷：库存商品60000(3000×20)应交税金——应交增值税(销项税额)15300(4500×20×17%)2.月末按比例分摊法计算在建工程应负担的城建税和教育费附加，并计算视同销售业务预计应交的企业所得税。若本月销项税额合计250000元，本月进项税额合计150000元，则：⑴本月应纳增值税额＝销项税额－进项税额＝250000-150000=100000(元)本月应纳城建税＝100000×7%=7000(元)在建工程应分摊的城建税＝视同销售应纳销项税额÷本月销项税额合计×本月应纳城建税＝15300÷250000×7000=428.4(元)⑵本月应纳教育费附加＝100000×3%=3000(元)在建工程应分摊的教育费附加＝视同销售应纳销项税额÷本月销项税额合计×本月应纳教育费附加＝15300÷250000×讲课资料3000=183.6(元)⑶应计入损益的城建税及教育费附加合计＝7000+3000-428.4-183.6=9388(元)⑷视同销售业务应调增应纳税所得额＝4500×20-3000×20-428.4-183.6=29388(元)视同销售业务预计应交所得税＝29388×33%=9698.04(元)月末作会计分录如下：借：在建工程10310.04(428.4+183.6+9698.04)主营业务税金及附加9388贷：应交税金——应交城建税7000其他应交款——应交教育费附加3000递延税款9698.043.年末按实际应纳所得税情况调整在建工程科目金额。第一种情况：全年应纳所得税额大于9698.04元，如应纳所得税额为50000元，则分录如下：借：递延税款9698.04所得税40301.96贷：应交税金——应交所得税50000第二种情况：全年应纳所得税额等于9698.04元。分录如下：借：递延税款9698.04贷：应交税金——应交所得税9698.04第三种情况：全年应纳所得税额小于9698.04元。如应纳所得税讲课资料额为5000元，则分录如下：借：递延税款9698.04贷：应交税金——应交所得税5000在建工程4698.04第四种情况：全年应纳税所得额为负数（即亏损），则无需缴纳所得税。调整分录为：借：递延税款9698.04贷：在建工程9698.04