试析融资租赁业务适用增值税的效果比较

1试析融资租赁业务适用增值税的效果比较东北和中部六省扩大增值税抵扣范围，是我国由现行的只能抵扣原材料的生产型增值税向消费型增值税逐步过渡，促进东北老工业基地振兴和中部地区崛起的重大举措！融资租赁业务在扩大增值税抵扣范围的地区和行业，如何适用增值税，适用增值税会对客户和租赁公司带来什么有利或不利的影响？至今未引起业界的关注，已出台的政策规定也有些不明确、不尽人意的地方。现根据财政部、国家税务总局颁布的《中部地区扩大增值税抵扣范围暂行办法》对融资租赁业务适用增值税与适用营业税试做一个粗浅的效果比较分析，难免有误，仅供业界和财税部门研究参考。一、不同流转税适用对融资租赁业税负的影响（一）全额偿付的融资租赁业务假设条件：设备制造商原材料进价，200，设备销售价300，开增值税票51。融资租赁公司为客户提供的融资租赁服务，设备买价（含增值税）351，租期三年。1、融资租赁适用营业税，差额纳税，税率5%，设备售价351，收租金411，利息支出36，纳税基数24。增值税票由设备制造商直接开给承租人，承租人抵扣。2、融资租赁适用增值税，公司作为增值税抵扣主体，税率17%。融资租赁公司由于进项税可在租金收入的销项税中直接抵扣。租息收入扣除增值税后与适用营业税时，交纳营业税后相同。1租赁公司适用营业税，承租人直接抵扣2租赁公司适用增值税，出租人参与抵扣流通环节外购商品买价扣除税额商品售价商品应负税额企业应负税额企业销售收入原材料供应2003417163设备制造商200343005117283租赁公司30051370.8463.0412.04358.8客户370.8463.041000170106.96893.04注：租赁公司在适用营业税时，负税24x5%=1.2，营业税后的租息收入等于411-351-1.2=58.8租赁公司在适用增值税时，根据假定条件，税后租息收入不变，即租赁公司的租金（销售）收入应该为358.8。设：该设备的租金收入（商品售价）为X，租赁公司实际应付的增值税负为Y，则：解方程X—Y=358.8X=(358.8—51)/0.83≈370.84。可求出应收租金为370.84。X∙17%—51=Y在设备增值税可以抵扣的情况下，租赁公司如果继续适用营业税，由于承租人一定会要增值税票，作为待扣除额，融资租赁公司支付的设备价款必须包含增值税，但自己又不能抵扣，相当于为承租人购买了扣税资源，在未来租金中逐步回收。买价高，租金报价自然高。但租息收入为409.8—51=58.8与适用增值税时一样。租赁公司适用增值税，向制造商支付货价同样是351，但自己取得了51的增值税票，是一笔待抵扣扣税资源，扣除销项税，实际担负的价外税不是51，是12.04，实际货价为312.04。比适用营业税少38.96。租金报价自然比适用营业税时低，有利于融资租赁流通环节外购商品买价扣除税额商品售价商品应负税额企业应负税额企业销售收入原材料供应2003437163设备制造商200343005117283客户300511000170119881租赁公司35141124.x5%=1.2409.82业务的市场营销。租赁公司担负的流转税负表面加重了，但通过租金报价的调整，可以转移给承租人。租赁公司实际收入不变。客户增加了扣除税额，也为客户带来了收入增加的好处。（二）非全额偿付的融资租赁（交易条件符合会计准则经营租赁的界定）这种业务模式，实际上是一种为满足客户表外融资和理财的租金偿还方式的财务安排。租赁公司的租金收入与全额偿付的融资租赁的折现值并无很大差异。假设条件：1、融资租赁公司这种非全额偿付的融资租赁业务的假设条件相同，为便于比较，适用营业税时，租金及余值处置收入总额，为411。适用增值税时，租金和余值处置收入为370.84。设备是2007年7月1日以后购进的；2、假定租赁公司适用营业税，租赁期满，合同约定承租人可按54留购，租赁期内收取租金357，折现值未超过设备价款351的90%，也可以按60的租金续租一年，承租人如退租，租赁公司可按同等条件销售或租赁给第三人；3、假定租赁公司适用增值税，租期内收取租金为316.84，折现值未超过设备实付价款312.04的90%，租赁期满，承租人可按租54留购，也可以按60租金续租一年，承租人如退租，租赁公司可按同等条件销售或租赁给第三人。1融资租赁公司适用营业税2融资租赁公司适用增值税注：租赁公司适用营业税时，按收入及支出的差额纳税。即：租赁期内租赁公司的租金收入，加租赁期满，合同约定的租赁物购置成本余值，减购置成本（含利息支出36）后的差额为：（357+54-351-36）x5%=1.2；租赁期满，承租人留购，流转税适用二手设备增值税，税率2%。如出租人续租给承租人或第三方，租期一年，租金，适用营业税，按租赁业，租金全额纳税；。承租人留购，租赁公司差额收入为.411-351-36-1.2=22.8；租赁公司适用增值税时，增值税率17%。承租人留购，租赁公司的差额收入为370.84-312.04-36=22.8。这种财务安排性质的融资租赁业务，不论适用营业税还是增值税，都不会影响租赁公司的租金收益。在收入基本相同的情况下，租赁公司由于避免了重复纳税，租金报价低、开具增值税票，流通环节商品买价待扣税额商品售价商品应负税额余值处置税负企业应负税额企业销售收入原材料供应2003434166设备制造商200343005117283客户300511000170119881租赁公司351租金357销售54出租60销售1.08出租3.1.21.2+1.08=2.281.2+3.=34.2357+54-2.28=408.72.357+60—4.2=412.84流通环节商品买价待扣税额商品售价商品应负税额余值处置税负企业应负税额企业销售收入原材料供应2003434166设备制造商200343005117283租赁公司30051租金316.84销售54租售6053.86.销售9.18租售10.2.2.862.86+9.18=12.042.86+10.2=13.06316.84+54-12.04=358.8316.84+60-13.06=363.78客户租金316.84销售54租售6053.869.1810.21000170170−53.86—9.18=106.96170−53.86−10.2=105.94留购=893.04租买=894.063为承租人提供待扣除额，可以提高承租人的销售现金流入，对承租人更有吸引力。（三）出售回租（标的物2007年7月1日前购进）在出售回租业务中，并未形成构成买卖合同中规定的标的物应交付、提取的要件，也未改变出售人对标的物占有，不是真正的销售行为，是典型的以标的物为载体的融资租赁交易。假定融资租赁公司的采用出售回租方式为承租人融资300，收租金360，利息支出36，适用营业税时，纳税基数24。使用增值税时，税率2%。1融资租赁公司适用营业税流通环节回租商品买价扣除税额商品售价商品应负税额企业应负税额企业销售收入承租人300300租赁公司3003601.2358.8承租人36010001701708302融资租赁公司适用增值税流通环节回租商品买价扣除税额商品售价商品应负税额企业应负税额企业销售收入承租人30066294租赁公司30063607.21.2358.8承租人3607.21000170162.8837.2注：在出售回租业务中，在适用营业税时，为减少对同一标的物、同一交易的重负纳税，融资租赁公司只需按前例缴纳营业税，纳税基数为24，应纳营业税1.2；假定承租人利用出售回租所得资金投入经营，新增销售1000；《中部地区扩大增值税抵扣范围暂行办法》规定，“纳税人销售自己使用过的2007年7月1日前购进的固定资产，符合免税规定的仍免征增值税，销售的应税固定资产按照4%的征收率减半征收增值税。”；出售回租业务适用增值税，承租人在出售环节、融资租赁公司在租赁环节均适用增值税，由于有抵扣机制，避免了重负纳税，同等条件下，融资租赁公司实际税负和收入与适用营业税没有变化；融资租赁业务适用增值税，承租人增加了扣除额，收入现金流增加，更有利于出售回租业务的开展。（四）出售回租（标的物2007年7月1日后购进的）1融资租赁公司适用营业税流通环节回租商品买价待扣除税额商品售价商品应负税额企业应负税额企业销售收入承租人51300510300租赁公司3514111.2409.8承租人41110001701708302融资租赁公司适用增值税流通环节回租商品买价待扣除税额商品售价商品应负税额企业应负税额企业销售收入承租人51300510300租赁公司30051370.8463.0412.04358.8.承租人370.8463.041000170106.96893.04注：《中部地区扩大增值税抵扣范围暂行办法》规定：“纳税人销售自己使用过的2007年7月1日后购进的固定资产，其取得的销售收入依适用税率征税，并按下列方法抵扣固定资产进项税额：41、如该项固定资产进项税额已记入待抵扣固定资产进项税额的，在增加固定资产销项税额的同时，等量减少待抵扣固定资产进项税额的余额并转入进项税额抵扣；如待抵扣固定资产进项税余额小于固定资产销项税额的，可将余额全部转入当期进项税额抵扣；2、如该项固定资产未抵扣或未记入待抵扣进项税额的，按下列公式计算应抵扣的进项税额：应抵扣使用过固定资产进项税额=固定资产净值×适用税率应抵扣使用过固定资产进项税额可直接记入当期增值税进项税额。”租赁公司适用营业税时，出租人买价中，含增值税额51，租金报价也有一个同步增加，即：360+51=411；适用增值税时，假定待抵扣进项税为51，租赁公司的租金差额收益相同，租赁公司的租金报价可按例一的方法求得，为370.84。并可以计算销项税。在出售回租业务中，租赁公司不论适用营业税或是适用增值税，其税负、收益效果相同。在适用营业税时，因为租赁公司不能出具增值税票，承租企业无扣除额，收入现金流少63.04，不利于融资租赁公司的市场开拓。（四）或有租金在或有租金的融资租赁业务中，租金不确定，或有租金只有实际收到时，才可能确认租赁公司的每期租金收入的销项税，承租人的进项税也才可以确认。假设条件：假定三年实际收到或有租金，分别为110、150、140；利息支出为36，平均每年12。设备购置位351，平均每年117，按每期实际收到的租金，减去每年分摊的购买成本和利息支出129，按其差额纳营业税。则：第一年营业税为（120—129）x0.05=—0.95；第二年营业税为（150—129）x0.05=1.05；第三年营业税为（140—129）x0.05=0.551融资租赁公司适用营业税2融资租赁公司适用增值税注：鉴于办法规定“在增加固定资产销项税额的同时，等量减少待抵扣固定资产进项税额的余额并转入进项税额抵扣；如待抵扣固定资产进项税余额小于固定资产销项税额的，可流通环节商品买价待扣税额商品售价商品应负税额企业应负税额企业销售收入原材料供应2003434166设备制造商200343005117283客户300511000170170—51=119881租赁公司351120150150（0.45）+1.05+1.05=1.65420—1.65=418.35流通环节商品买价待扣除税额商品售价商品应负税额企业应负税额企业销售收入原材料供应2003434166设备制造商200343005117283租赁公司300348.58.512015015020.425.525.5（13.6）+17+17=20.4420—20.4=399.6客户12015014020.425.525.51000170170—71.4=98.61000—98.6=901.45将余额全部转入当期进项税额抵扣”；融资租赁公司在或有租金业务模式中，在同样的或有租金确定方式和租金收入的情况下，租赁公司适用营业税时，税负比适用增值税低（20.4—1.65=18.75）。租金收益也相应提高（418.35—399